NÁVRHY GENERÁLNEHO ADVOKÁTA NIILO JÄÄSKINEN prednesené 7. apríla 2011 ([1]1) Spojené veci C-106/09 P a C-107/09 P Európska komisia (C-106/09 P), Spanielske královstvo (C-107/09 P) proti Government of Gibraltar a Spojenému královstvu "Odvolanie - Schéma státnej pomoci - Reforma dane z príjmov právnických osôb v Gibraltári - Právomoci clenských státov v oblasti priamych daní - Pojem výhoda - Regionálna a materiálna selektivita - Danový raj - Offshore spolocnosti" I - Úvod 1. Vo svojich odvolaniach Európska komisia a Spanielske královstvo navrhujú zrusit rozsudok Súdu prvého stupna Európskych spolocenstiev z 18. decembra 2008, Government of Gibraltar a Spojené královstvo/Komisia (T-211/04 a T-215/04, Zb. s. II-3745, dalej len "napadnutý rozsudok"), ktorým Súd prvého stupna zrusil rozhodnutie Komisie 2005/261/ES z 30. marca 2004 o systéme pomoci, ktorý plánuje Spojené královstvo realizovat ohladne reformy vlády Gibraltáru týkajúcej sa daní zo zisku spolocností([2]2). V uvedenom rozhodnutí Komisia dospela k záveru, ze dotknutá reforma predstavuje schému pomoci nezlucitelnú so spolocným trhom. 2. Podstatou týchto odvolaní je existencia výhody v zmysle clánku 87 ods. 1 ES, ako aj regionálna a materiálna selektivita v zmysle tohto ustanovenia. Po prvé ide o otázku, ci územie v zmysle clánku 299 ods. 4 ES([3]3), ktoré nie je súcastou územia clenského státu, môze byt uznané za referencný rámec na úcely uplatnenia clánku 87 ods. 1 ES. V prejednávanej veci sa osobitne vyzaduje preskúmanie, ci sa na Gibraltár uplatnuje existujúca judikatúra týkajúca sa regionálnej selektivity. 3. Po druhé je Súdny dvor vyzvaný na uskutocnenie volby s rozsiahlymi následkami pokial ide o metodológiu pouzitelnú v kontexte nepriamych opatrení, ktoré môzu predstavovat státnu pomoc. Ide o urcenie metódy umoznujúcej posúdit materiálnu selektivitu nepriameho opatrenia prijatého v rámci vnútrostátneho danového rezimu za dodrzania rozdelenia právomocí medzi clenskými státmi a Európskou úniou v oblasti priamych daní. 4. Komisia totiz navrhuje Súdnemu dvoru, aby zaviedol nový koncept "vo svojej podstate diskriminacného" danového systému([4]4) ako aj analytickú metódu, ktorá sa odklána od metódy uvedenej v jej oznámení o uplatnovaní pravidiel státnej pomoci pri opatreniach týkajúcich sa priameho zdanovania podnikov([5]5) (dalej len "metóda ad hoc"). 5. Opatrenie, ktoré môze byt na základe tohto konceptu kvalifikované v prejednávanom prípade ako selektívna výhoda, je danovým opatrením, ktoré sa uplatnuje na viac ako 99 % podnikov v Gibraltári([6]6). 6. Podstatná otázka polozená v prejednávanej veci sa teda týka materiálnej selektivity a vyjasnenia pojmu státna pomoc vo vztahu k fenoménu skodlivej danovej sútaze. 7. V rámci môjho posúdenia preskúmam najskôr regionálnu selektivitu a potom materiálnu selektivitu, avsak nebudem sa pridrzat poradia, v akom odvolatelia predniesli odvolacie dôvody. II - Skutkové okolnosti a napadnutý rozsudok A - Reforma dane z príjmov právnických osôb uskutocnená Government of Gibraltar 8. Listom z 12. augusta 2002 oznámilo Spojené královstvo Velkej Británie a Severného Írska Komisii na základe clánku 88 ods. 3 ES reformu dane z príjmov právnických osôb, ktorej uskutocnenie bolo zámerom Government of Gibraltar([7]7). 9. Systém zdanenia, ktorý sa mal zaviest danovou reformou a uplatnovat na vsetky spolocnosti so sídlom v Gibraltári, sa skladá z dane z poctu zamestnancov ("payroll tax"), z dane z uzívania obchodných priestorov ("business property occupation tax", dalej len "BPOT") a z registracného poplatku ("registration fee"), ktoré sú stanovené takto: - dan z poctu zamestnancov: vsetky spolocnosti v Gibraltári budú podliehat dani z poctu zamestnancov vo výske 3 000 GBP na zamestnanca rocne, - BPOT: vsetky spolocnosti, ktoré uzívajú v Gibraltári priestory na podnikatelské úcely sú povinné zaplatit dan z uzívania týchto priestorov stanovenú podla sadzby zodpovedajúcej urcitému percentu ich zdanenia vseobecnou sadzbou dane z nehnutelností v Gibraltári, - registracný poplatok: vsetky spolocnosti v Gibraltári sú povinné zaplatit rocný registracný poplatok, ktorého výska je 150 GBP pre spolocnosti, ktoré nie sú urcené na vytváranie príjmu, a 300 GBP pre spolocnosti urcené na vytváranie príjmu. 10. Povinnost platit dan z poctu zamestnancov a BPOT bude obmedzená na 15 % zo zisku. Zo zavedenia tohto stropu vyplýva, ze spolocnosti zaplatia dan z poctu zamestnancov a BPOT iba vtedy, ak dosiahnu zisk. 11. Niektoré cinnosti, konkrétne financné a sietové sluzby, budú podliehat dodatocnej dani zo zisku vytvoreného takýmito cinnostami. 12. Celkové zdanenie spolocností financných sluzieb (dan z poctu zamestnancov, BPOT a dodatocná dan zo ziskov vytvorených cinnostami financných sluzieb vo výske medzi 4 a 6 % zo zisku) bude limitované na 15 % zo zisku. Sietové podniky budú podliehat dodatocnej dani zo zisku vytvoreného ich cinnostami, vo výske 35 % zo zisku. Tieto podniky si budú môct odpocítat dan z poctu zamestnancov a BPOT z ich dodatocnej dane([8]8). B - Sporné rozhodnutie 13. Komisia po preskúmaní oznámenia v súlade s postupom stanoveným v clánku 88 ods. 2 ES prijala názor, ze reforma systému zdanovania spolocností v Gibraltári, tak ako bola oznámená Spojeným královstvom, predstavuje systém státnej pomoci, ktorý je nezlucitelný so spolocným trhom a ktorý v dôsledku toho nemôze byt vykonaný. 14. Komisia v podstate uviedla v odôvodneniach 98 az 152 sporného rozhodnutia, ze táto reforma je selektívna tak z hladiska regionálneho, ako aj materiálneho. Na jednej strane, kedze reforma stanovuje systém dane z príjmov právnických osôb, na základe ktorého sú spolocnosti v Gibraltári vo vseobecnosti zdanované nizsou sadzbou ako spolocnosti v Spojenom královstve, reforma podla Komisie poskytuje selektívnu výhodu gibraltárskym spolocnostiam. 15. Na druhej strane, podla Komisie sú z materiálneho hladiska selektívne tieto aspekty danovej reformy týkajúce sa dane z poctu zamestnancov a BPOT. Po prvé podmienka vykazovania zisku pred vznikom povinnosti odviest dan zvýhodnuje podniky, ktoré nevykazujú zisk; po druhé obmedzenie povinnosti odviest dan na 15 % zo zisku zvýhodnuje podniky, ktoré dosiahli v danom zdanovacom období nízke zisky vzhladom na pocet ich zamestnancov a uzívanie obchodných priestorov; po tretie dan z poctu zamestnancov a BPOT svojou povahou zvýhodnujú podniky, ktoré nemajú reálne sídlo v Gibraltári, a ktoré z tohto dôvodu nepodliehajú dani z príjmov právnických osôb. 16. Komisia napokon vyvodila záver, ze priznanie vyssie uvedených oslobodení od dane a danových úlav spôsobuje stratu danových príjmov zodpovedajúcu spotrebe státnych prostriedkov vo forme danových výdavkov. Dotknuté opatrenia sa preto kvalifikovali ako výhoda poskytnutá státom a prostredníctvom státnych prostriedkov. C - Konanie pred Súdom prvého stupna týkajúce sa napadnutého rozsudku 17. Návrhmi podanými do kancelárie Súdu prvého stupna 9. júna 2004 podali Government of Gibraltar, zalobkyna vo veci T-211/04, a Spojené královstvo, zalobca vo veci T-215/04, zaloby o neplatnost proti spornému rozhodnutiu. Uznesením predsedu tretej komory Súdu prvého stupna zo 14. decembra 2004 sa povolil vstup Spanielskeho královstva do konania ako vedlajsieho úcastníka na podporu návrhov Komisie. Uznesením z 18. decembra 2006 boli zaloby spojené na úcely ústnej casti konania. 18. Súd prvého stupna prijal dva z troch dôvodov vznesených zalobcami na prvom stupni, ktoré sa týkali regionálnej selektivity a materiálnej selektivity, a preto nepreskúmal tretí dôvod zalozený na porusení podstatných formálnych nálezitostí. V dôsledku toho zrusil sporné rozhodnutie. III - O odvolaniach A - Konanie pred Súdnym dvorom 19. Uznesením predsedu Súdneho dvora z 26. júna 2009 boli veci C-106/09 P a C-107/09 P spojené na úcely písomnej casti konania, ústnej casti konania a rozsudku. Uznesením predsedu Súdneho dvora z 25. septembra 2009 v spojených veciach C-106/09 P a C-107/09 P sa povolil vstup Írska ako vedlajsieho úcastníka do týchto konaní na podporu návrhov Spojeného královstva a Government of Gibraltar. 20. Vo svojom odvolaní Komisia uvádza jediný odvolací dôvod rozdelený do siestich castí týkajúci sa preskúmania vykonaného Súdom prvého stupna pokial ide o materiálnu selektivitu a zalozený na porusení clánku 87 ods. 1 ES. Vo svojom odvolaní Spanielske královstvo uvádza jedenást odvolacích dôvodov týkajúcich sa preskúmania vykonaného Súdom prvého stupna pokial ide o regionálnu a materiálnu selektivitu. Tiez uvádza dôvody zalozené na vadách konania. 21. Government of Gibraltar a Spojené královstvo vo svojom vyjadrení týkajúcom sa odvolaní podaných Komisiou a Spanielskym královstvom navrhujú zamietnutie týchto odvolaní. Írsko vstúpilo do konania na podporu návrhov Spojeného královstva iba vo veci C-106/09 P. 22. Komisia, Government of Gibraltar, vláda Spojeného královstva, Írsko a spanielska vláda predniesli svoje pripomienky na pojednávaní, ktoré sa konalo 16. novembra 2010. B - Úvodné pripomienky o procesných aspektoch odvolaní - o následkoch ciastocného zrusenia napadnutého rozsudku 23. Vo svojom odvolaní Komisia napáda iba cast rozsudku Súdu prvého stupna, ktorá sa týka materiálnej selektivity. Podla Komisie sporné rozhodnutie dospelo k selektívnej povahe reformy tak z hladiska regionálneho, ako aj materiálneho. Jeho zrusenie mozno akceptovat iba vtedy, ak by sa v rozsudku, v ktorom bolo rozhodnuté o protiprávnosti uvedeného rozhodnutia, riadne preukázalo, ze obidva tieto závery boli nesprávne. Ak by preto Súdny dvor vyhovel odvolaniu Komisie, zrusenie sporného rozhodnutia by stratilo svoje opodstatnenie a rozsudok by musel byt zrusený. 24. V tejto súvislosti sa domnievam, ze prijatie odvolania Komisie nemôze stacit na zrusenie napadnutého rozsudku v celom rozsahu. Naopak, ak by bol napadnutý rozsudok zrusený v rozsahu, v akom sa týka materiálnej selektivity, jeho výrok by zostal nezmenený, co stací na odôvodnenie zrusenia sporného rozhodnutia, ak by v nom uvedené právne riesenie týkajúce sa regionálnej selektivity bolo nesprávne. 25. V prípade územia v zmysle clánku 299 ods. 4 ES alebo entity pôsobiacej na nizsej ako státnej úrovni je analýza regionálnej selektivity v spornom rozhodnutí základným prvkom posúdenia existencie státnej pomoci v zmysle clánku 87 ES. Na úcely doplnenia aspektu týkajúceho sa regionálnej selektivity bude teda musiet Komisia prijat nové rozhodnutie o zákonnosti dotknutej schémy z hladiska clánku 87 ES. 26. Okrem toho, ak Súdny dvor zamietne úvahu Súdu prvého stupna týkajúcu sa materiálnej selektivity, vyplynie z toho zrusenie príslusného odôvodnenia napadnutého rozsudku a nie potvrdenie výroku sporného rozhodnutia. Súd prvého stupna totiz na jednej strane nerozhodoval o tretom dôvode zalobcov, ktorý bol pred ním vznesený na prvom stupni, a na druhej strane nemohol preskúmat závery Komisie týkajúce sa zlucitelnosti dotknutých opatrení so spolocným trhom v situácii, kedy bol geografický referencný rámec odlisný od rámca uvedeného v spornom rozhodnutí (konkrétne Gibraltár, skôr ako celok tvorený Spojeným královstvom a Gibraltárom). 27. Vzhladom na vyssie uvedené skutocnosti sa mi teda zdá, ze Súdny dvor môze bud zamietnut obidve odvolania v celom rozsahu, alebo vyhoviet odvolaniam a vrátit vec Súdu prvého stupna na preskúmanie tretieho dôvodu predneseného na prvom stupni. V kazdom prípade sa domnievam, ze dané stádium konania neumoznuje Súdnemu dvoru rozhodnút s konecnou platnostou o vsetkých jeho aspektoch. IV - O regionálnej selektivite([9]9) A - O prípustnosti odvolania Spanielskeho královstva 28. Government of Gibraltar vo svojom vyjadrení tvrdí, ze argumenty uplatnené Spanielskym královstvom a Komisiou týkajúce sa regionálnej selektivity sa v podstate obmedzujú na zopakovanie argumentov uplatnených na Súde prvého stupna. 29. V tejto súvislosti uvádzam, ze Spanielske královstvo má na Súde prvého stupna postavenie vedlajsieho úcastníka konania, zatial co Komisia obhajovala sporné rozhodnutie. Rámec sporu na Súde prvého stupna v zásade nebol ohranicený ich prednesmi, ale dôvodmi uvedenými v zalobách prelozených Government of Gibraltar a vládou Spojeného královstva. 30. V súlade s ustálenou judikatúrou vyplýva z clánku 56 Statútu Súdneho dvora Európskej únie, ze vedlajsí úcastníci na Vseobecnom súde sa povazujú za úcastníkov konania na tomto súde. Clánok 40 stvrtý odsek tohto statútu preto nebráni tomu, aby vedlajsí úcastník konania uviedol tvrdenia odlisné od tvrdení úcastníka konania, ktorého v konaní podporuje, ak smeruje k podpore návrhov tohto úcastníka konania([10]10). 31. Poznamenávam, ze ak by Spanielske královstvo podalo svoje odvolanie v prejednávanej veci bez toho, aby sa predtým zúcastnilo konania na Súde prvého stupna, nepodliehalo by ziadnemu inému obmedzeniu okrem obmedzenia spojeného s predmetom sporu tak, ako je definovaný zalobcami na Súde prvého stupna. Rovnaká situácia by nastala, ak by Spanielske královstvo nepodalo odvolanie proti napadnutému rozsudku, ale obmedzilo sa na predlozenie pripomienok na podporu návrhov Komisie. Vedlajsí úcastník konania, ktorý má na základe clánku 115 rokovacieho poriadku právo predlozit vyjadrenie vedlajsieho úcastníka konania k odvolaniu, musí totiz mat v prípade absencie výslovného obmedzenia právo uviest odvolacie dôvody týkajúce sa akejkolvek právnej otázky, ktorá predstavuje základ napadnutého rozsudku([11]11). Vzhladom na tieto skutocnosti procesné postavenie privilegovaného úcastníka konania, akým je clenský stát, ktorý má postavenie vedlajsieho úcastníka konania na Vseobecnom súde, nevyhnutne znamená, ze vecný rozsah odvolania podaného týmto úcastníkom môze byt obmedzený iba predmetom sporu a nie rozsahom pripomienok, ktoré predlozil na Vseobecnom súde. 32. Navyse, z clánku 225 ES, clánku 58 prvého odseku Statútu Súdneho dvora a clánku 112 ods. 1 písm. c) Rokovacieho poriadku Súdneho dvora vyplýva, ze v odvolaní musia byt presne uvedené napádané casti rozsudku, ktorého zrusenie sa navrhuje, ako aj právne argumenty, ktoré tento návrh osobitným spôsobom podporujú. Tejto poziadavke nezodpovedá odvolanie, ktoré sa obmedzuje na zopakovanie dôvodov a tvrdení, ktoré uz boli predlozené na Vseobecnom súde, co v skutocnosti predstavuje návrh na jednoduché preskúmanie zaloby podanej na Vseobecnom súde, pricom takéto preskúmanie nespadá do právomoci Súdneho dvora([12]12). 33. Pokial vsak odvolatel spochybnuje výklad alebo uplatnenie práva Únie vykonané Vseobecným súdom, môzu sa právne otázky skúmané na prvom stupni nanovo prejednat v rámci odvolania. Konanie o odvolaní by inak ciastocne nemalo zmysel([13]13). 34. V dôsledku toho treba zamietnut v celom rozsahu argumentáciu týkajúcu sa neprípustnosti odvolania Spanielskeho královstva. 35. Okrem toho sa Spanielskemu královstvu vytýka, ze oneskorene - teda v stádiu repliky - namietalo porusenie clánkov 5 ES a 307 ES. Spanielske královstvo, odpovedajúc na vyjadrenia Government of Gibraltar a Spojeného královstva k odvolaniu, totiz vo svojej replike tvrdí, ze prístup Súdu prvého stupna znamená potvrdenie danovej suverenity Gibraltáru napriek jeho statútu "nesamosprávneho územia", co je v rozpore s clánkami 5 ES a 307 ES. 36. Je pravda, ze v konaní pred Súdnym dvorom platí pravidlo neprípustnosti kazdého dôvodu, ktorý je prvýkrát uvedený v replike s výnimkou niektorej z týchto troch osobitných situácií: musí byt jasné, ze dotknutý dôvod predstavuje iba rozsírenie dôvodu, ktorý bol uvedený skôr([14]14), alebo ak tento dôvod predstavuje dôvod týkajúci sa verejného poriadku, ktorý musí byt preskúmaný z úradnej moci([15]15), alebo ak sa zakladá na novej okolnosti, ktorá vysla najavo v priebehu konania([16]16). 37. V prejednávanom prípade mozno namietanie porusenia clánkov 5 ES a 307 ES povazovat za rozsírenie prvého dôvodu Spanielskeho královstva uvedeného skôr v odvolaní, ktoré predstavuje úzku väzbu s týmto dôvodom. Kedze vsak táto problematika nie je spanielskou vládou výslovne spájaná s dotknutým odvolacím dôvodom, Súdnemu dvoru neprinálezí ustanovovat takúto väzbu namiesto odvolatela. V dôsledku toho navrhujem, aby sa povazoval za neprípustný. B - O rozsahu preskúmania Súdnym dvorom vykonaného v rámci odvolacieho konania vo veci posúdenia vnútrostátneho práva Súdom prvého stupna 38. Vzhladom na relevantnost otázky vznesenej v rámci siesteho dôvodu Spanielskeho královstva navrhujem jeho preskúmanie v úvodnom stádiu. Súdny dvor sa musí v tejto súvislosti vyjadrit k významu, aký sa má pripísat prvkom vnútrostátneho práva, ktoré boli v prejednávanej veci preskúmané Súdom prvého stupna. 39. Treba tiez zdôraznit, ze polozená otázka sa týka priamej zaloby([17]17). 40. Pripomínam, ze Súdny dvor vo svojej velmi skorej judikatúre rozhodol, ze mu neprinálezí rozhodovat o pravidlách vnútrostátneho práva, a ze v dôsledku toho nemôze preskúmat výhradu, podla ktorej Vysoký úrad prijatím rozhodnutia porusil zásady alebo ustanovenia vnútrostátneho ústavného práva([18]18). 41. Je vsak nepochybné, ze pri výkone svojich súdnych právomocí je Vseobecný súd v kontexte priamych zalôb vedený k tomu, aby vychádzal z urcitej koncepcie alebo výkladu, ktoré by som kvalifikoval ako "výkladová rekonstrukcia", ustanovení vnútrostátneho právneho poriadku dotknutého clenského státu. V tejto súvislosti sa mi zdá byt potrebné rozlisovat tri prípady. 42. Po prvé, Vseobecný súd môze byt vedený k priamemu uplatneniu a výkladu pravidiel vnútrostátneho práva urcitého clenského státu. Táto situácia môze nastat na základe odkazu na vnútrostátne právo, uvedeného v ustanovení práva Únie, alebo na základe arbitráznej dolozky([19]19). V takom prípade Vseobecný súd uplatnuje vnútrostátne právo ako príslusný súd. Ustanovenie vnútrostátneho práva preto pre Vseobecný súd predstavuje právnu normu, ktorá s právne relevantnými skutocnostami spája urcité úcinky. Súdu prvého stupna teda prinálezí vyvodit z toho právne závery([20]20) napriek zjavným tazkostiam pokial ide o overenie obsahu vnútrostátneho práva. 43. Druhá situácia sa týka nepriameho uplatnenia vnútrostátneho práva Vseobecným súdom. V takom prípade uplatnuje pravidlá vnútrostátneho práva ako právne normy, ale nekoná v postavení príslusného súdu pokial ide o ich výklad. Túto situáciu mozno ilustrovat kvalifikáciou urcitého právneho vztahu vychádzajúceho z pojmu, ktorý nepredstavuje autonómny pojem práva Únie, akým je manzelstvo alebo zmluva, Vseobecným súdom([21]21). Do tejto kategórie môzu tiez patrit situácie, v ktorých Vseobecný súd musí rozhodnút o predbeznej otázke, ktorá má bud procesnú povahu, alebo sa týka merita veci, napríklad postavenia zástupcu úcastníka konania ako advokáta v zmysle Statútu Súdneho dvora([22]22) alebo existencie platného prevodu vlastníckeho práva týkajúceho sa podniku. 44. Zdá sa teda, ze v niektorých prípadoch uplatnenia vnútrostátneho práva Vseobecným súdom bude Súdy dvor v rámci odvolania vedený k preskúmaniu obsahu ustanovení vnútrostátneho práva ako právnej otázky a nie ako otázky skutkovej. 45. Po tretie Súd prvého stupna môze byt vedený k tomu, aby sa oprel o ustanovenie vnútrostátneho práva na úcely stanovenia urcitej vymedzenej skutkovej situácie. Mnozstvo príkladov vyplýva z uplatnovania ustanovení práva Únie, ktoré sa týkajú státnej pomoci, najmä pokial ide o pojmy výhoda a selektivita. Pri takomto type situácií sa teda vyzaduje analýza vnútrostátneho práva na úcely stanovenia skutkovej situácie, ktorá sa zohladní pri uplatnení práva Únie([23]23). 46. V prejednávanej veci treba zdôraznit, ze otázka statútu Gibraltáru, tak ako ho upravuje právo Únie, predstavuje bezpochyby právnu otázku podliehajúcu preskúmaniu Súdnym dvorom. 47. Ako vyplýva zo spisu, statút Gibraltáru je na vnútrostátnej úrovni upravený ústavnými ustanoveniami, ktoré boli predmetom preskúmania Súdu prvého stupna([24]24). Úvahy Súdu prvého stupna o statúte Gibraltáru z hladiska politického a správneho predstavujú výkladovú rekonstrukciu vnútrostátneho práva urcenú na stanovenie skutkovej situácie Gibraltáru z hladiska kritérií vyvodených judikatúrou vo veci Azory([25]25). Súd prvého stupna teda neuplatnuje pri výkone svojich súdnych funkcií ústavné ustanovenia týkajúce sa právneho statútu Gibraltáru ako právne normy. Naopak o tieto ustanovenia sa opiera na úcely posúdenia postavenia Gibraltáru z hladiska práva Únie. 48. Navrhujem preto Súdnemu dvoru prijat záver, na úcely zachovania strukturálnej rovnováhy vytvorenej medzi vnútrostátnym právnym poriadkom a právom Únie, ze v rámci prejednávanej veci, pokial Súd prvého stupna vykonal výkladovú rekonstrukciu ustanovení vnútrostátneho práva, vrátane ustanovení s právnou silou ústavy, aby mohol uplatnit judikatúru Azory, na úcely tohto odvolania ide o skutkové zistenia vykonané Súdom prvého stupna, ktoré môzu byt preskúmané Súdnym dvorom jedine z hladiska ich skreslenia. C - O osobitnom statúte Gibraltáru 49. Je nepochybné, ze Gibraltár([26]26) je európskym územím, za ktoré v zahranicných vztahoch zodpovedá clenský stát v zmysle clánku 299 ods. 4 ES a na ktorom sa uplatnujú ustanovenia Zmluvy ES([27]27). Akt o podmienkach pristúpenia Dánskeho královstva, Írska a Spojeného královstva Velkej Británie a Severného Írska a o zmenách zmlúv vsak stanovuje, ze niektoré casti Zmluvy sa na Gibraltár nevztahujú([28]28). 50. Podla vyhlásenia c. 55 tvoriaceho prílohu k Lisabonskej zmluve sa zmluvy uplatnujú na Gibraltár ako na európske územie, za ktoré v zahranicných vztahoch zodpovedá clenský stát. Toto neznamená ziadnu zmenu príslusných pozícií dotknutých clenských státov. 51. Ako to zhrnul Súdny dvor([29]29), spanielsky král postúpil Gibraltár britskej korune na základe Utrechtskej zmluvy, ktorú uzavreli spanielsky král a královná Velkej Británie 13. júla 1713 v rámci zmlúv, ktorými sa ukoncila vojna o nástupníctvo v Spanielsku. Clánok X posledná veta uvedenej zmluvy uvádza, ze ak by mala britská koruna niekedy v úmysle darovat, predat alebo akýmkolvek iným spôsobom nakladat s majetkom mesta Gibraltár, je povinná poskytnút Spanielskej korune právo prednosti pred akýmkolvek iným záujemcom. 52. Súdny dvor tiez uviedol, ze Gibraltár je v súcasnosti kolónia britskej koruny bez toho, aby bol súcastou Spojeného královstva. Výkonná moc tam prinálezí guvernérovi, ktorého menuje královná, a pokial ide o vymedzené vnútorné právomoci, hlavnému ministrovi (Chief minister) a ministrom, ktorí sú menovaní na miestnej úrovni. Tí sa zodpovedajú Zákonodarnému zboru (House of Assembly), do ktorého sa volby konajú kazdých pät rokov. Zákonodarný zbor je oprávnený prijímat zákony týkajúce sa vymedzených vnútorných zálezitostí. Guvernér je vsak oprávnený zákon vetovat. Parlament Spojeného královstva a královná vo svojej súkromnej rade (Queen in Council) sú okrem toho oprávnení vydávat zákony uplatnitelné na Gibraltár. V Gibraltári boli zriadené vlastné súdy. Proti rozsudkom Najvyssieho súdu Gibraltáru je vsak mozné podat odvolanie na súdnu komisiu súkromnej rady (Judicial Committee of the Privy Council)([30]30). 53. Napokon je dôlezité spomenút rezolúciu c. 1514 Spojených národov a právo na sebaurcenie (self-determination) pozadované gibraltárskymi orgánmi([31]31). Pri prílezitosti mimoriadneho zhromazdenia, ktoré sa konalo 4. augusta 2004, prijal Parlament Gibraltáru jednohlasne návrh proklamujúci "neodnatelné právo na sebaurcenie ludu Gibraltáru". Nová Ústava "Gibraltar Constitution Order"([32]32) nadobudla úcinnost po jej schválení v referende([33]33) a priznala Gibraltáru velmi sirokú autonómiu, pricom znovu potvrdila britskú suverenitu na tomto území([34]34). D - Uplatnenie pravidiel týkajúcich sa státnej pomoci na územiach uvedených v clánku 299 ods. 4 ES 54. Na úvod treba pripomenút, ze regionálna selektivita danového opatrenia sa posudzuje vo vztahu k obvyklej danovej sadzbe, konkrétne k sadzbe platnej v geografickej zóne, ktorá predstavuje referencnú zónu. Problém, s ktorým bol konfrontovaný Súd prvého stupna v prejednávanej veci, spocíval vo vymedzení, ci bola správna úvaha Komisie, ktorá sa domnievala, ze Spojené královstvo a Gibraltár vytvárajú celok, alebo ci bolo potrebné uznat, ze Gibraltár predstavuje prípustný referencný rámec. 55. Táto otázka podla môjho názoru nastoluje otázku autonómneho výkladu práva Únie. Primárne právo totiz priznalo Gibraltáru osobitný statút v právnom poriadku Únie. Právne úcinky tohto statútu, pokial ide o uplatnenie pravidiel práva Únie týkajúcich sa státnej pomoci, teda nezávisia od statútu Gibraltáru, tak ako je definovaný v medzinárodnom práve, a este menej od statútu definovaného v ústavnom práve Spojeného královstva, ale vyplývajú výlucne z výkladu Zmluvy. Je nesporné, ze medzinárodné právo a ústavné právo urcitého clenského státu môzu definovat okolnosti, ktoré zakladajú právne skutocnosti, na ktoré sa uplatnuje právo Únie. Tieto okolnosti vsak nemajú ziaden vplyv na výlucne komunitárnu povahu právnych otázok, o ktorých má rozhodovat Súdny dvor v rámci týchto odvolaní. 56. Základnou otázkou v rozsudku Azory([35]35) bolo, ci dotknuté danové úlavy mozno povazovat za opatrenie, ktoré sa na Azory vseobecne uplatnuje, alebo ci ide skôr o selektívne opatrenie priznávajúce výhodu iba subjektom usadeným v Azorách v porovnaní so subjektmi aktívnymi v Portugalsku. 57. Ako navrhol generálny advokát Geelhoed, región musí byt autonómny v institucionálnom, procesnom a hospodárskom zmysle, aby sa nebolo mozné domnievat, ze opatrenie má selektívnu povahu([36]36). V rozsudku Azory Súdny dvor prijal názor, ze na to, aby rozhodnutie mohlo byt povazované za prijaté v rámci výkonu dostatocne autonómnych právomocí, je potrebné, aby bolo prijaté regionálnym alebo miestnym orgánom, ktorý má v ústavnej oblasti politické a správne postavenie nezávislé od postavenia ústrednej vlády. Okrem toho musí byt prijaté bez toho, aby ústredná vláda mohla priamo zasahovat do jeho obsahu. A nakoniec financné dôsledky znízenej vnútrostátnej sadzby dane, ktorá sa uplatnuje na podniky so sídlom v danom regióne, nesmú byt vyrovnávané dotáciami alebo subvenciami pochádzajúcimi od iných regiónov alebo od ústrednej vlády([37]37). Súdny dvor potvrdil tieto zásady s urcitými spresneniami vo veci UGT-Rioja. Pokial ide o tretiu podmienku, predovsetkým upresnil, ze ide o "hospodársku a financnú autonómiu"([38]38). 58. Význam rozsudku Azory spocíva bezpochyby v skutocnosti, ze hoci sa netýkal federálneho státu, ktorý má symetrické rozdelenie danových právomocí, Súdny dvor nerozhodol, ze referencný rámec musí nevyhnutne zodpovedat celému územiu clenského státu([39]39). Práve naopak, Súdny dvor pripustil, ze referencný rámec danovej právnej úpravy regionálneho územného celku môze zodpovedat jeho vlastnému územiu, ak má táto entita dostatocnú autonómiu voci ústrednej vláde dotknutého clenského státu. 59. Na Gibraltár sa uplatnujú vzhladom na jeho statút uvedený v clánku 299 ods. 4 ES pravidlá Zmluvy, a najmä tie, ktoré sa týkajú státnej pomoci. Okrem toho, pristúpenie Spojeného královstva k Európskym spolocenstvám bolo mozné bez toho, aby existoval spolocný danový rezim medzi týmto clenským státom a Gibraltárom, ktorý patrí do kategórie území s osobitným vztahom s Európskou úniou. 60. Vzhladom na vyssie uvedené úvahy sa mi zdá byt vylúcené, aby výklad, ktorý je v súlade s cielom Zmluvy, umoznil vyzadovat od Spojeného královstva, aby uplatnovalo svoj vlastný danový rezim na územie Gibraltáru. Naopak, kedze Zmluvy nestanovujú výnimku týkajúcu sa uplatnenia pravidiel o státnej pomoci na dotknutom území, zdá sa mi byt logické, aby boli podmienky regionálnej selektivity posúdené na základe rovnakých zásad, ako sú zásady uplatnované na iné vnútrostátne entity([40]40) majúce svoje vlastné danové právomoci. Podla môjho názoru jedine takýto výklad zachováva potrebný úcinok clánku 299 ods. 4 ES v spojení so zásadou, podla ktorej sa na Gibraltár uplatnujú právne pravidlá Únie upravujúce státnu pomoc. 61. Okrem toho skutocnost, ze Súdny dvor nikdy predtým nemusel posudzovat prípad územia, za ktorého vztahy je zodpovedný clenský stát, nemôze stacit na to, na rozdiel od tvrdení Spanielskeho královstva, aby sa od zaciatku vylúcilo uplatnenie judikatúry Azory na Gibraltár. 62. V dôsledku toho treba skonstatovat, ze Súd prvého stupna mohol túto judikatúru uplatnit na prípad Gibraltáru bez toho, aby takýto prístup predstavoval sám osobe porusenie jedného z kritérií pojmu státna pomoc v zmysle clánku 87 ods. 1 ES. Práve vo svetle týchto vseobecných pripomienok budem analyzovat jednotlivé odvolacie dôvody uvádzané Spanielskym královstvom. E - Prvý odvolací dôvod Spanielskeho královstva zalozený na nezohladnení statútu Gibraltáru 1. Argumentácia 63. Svojím prvým odvolacím dôvodom Spanielske královstvo tvrdí, ze Súd prvého stupna porusil clánok 299 ods. 4 ES v rozsahu, v akom nezohladnil právny statút Gibraltáru ako z hladiska medzinárodného práva - tým, ze opomenul clánok 74 Charty Organizácie spojených národov - tak aj z hladiska práva Únie, a v rozsahu, v akom povýsil Gibraltár na nový clenský stát Európskej únie v danovej oblasti. Z prístupu Súdu prvého stupna vyplýva, ze Gibraltár môze prijímat skodlivé danové opatrenia bez moznosti vykonania úcinnej kontroly. 2. O prípustnosti 64. Government of Gibraltar namieta neprípustnost argumentácie Spanielskeho královstva, podla ktorej sa mal Súd prvého stupna odvolávat na clánok 74 Charty Spojených národov. Vzhladom na úvahy uvedené v bodoch 35 a 36 týchto návrhov navrhujem, aby bola táto cast prvého odvolacieho dôvodu uznaná za prípustnú. 3. O veci samej 65. Domnievam sa, ze základnou a jedinou relevantnou otázkou z hladiska odpovede na odvolanie Spanielskeho královstva je, ci Súd prvého stupna presne uplatnil statút Gibraltáru stanovený právom Únie. 66. V tejto súvislosti stací poznamenat, ze v bodoch 5 az 10 napadnutého rozsudku Súd prvého stupna zhrnul statút Gibraltáru podobne ako Súdny dvor v uz citovanej veci Spanielsko/Spojené královstvo. V bode 10 napadnutého rozsudku tiez správne pripomenul postavenie Gibraltáru z hladiska clánku 299 ods. 4 ES. 67. Pokial ide o body 98 az 100 napadnutého rozsudku, ktoré sa venujú analýze vnútrostátneho práva, ako som uviedol vyssie, preskúmanie Súdneho dvora sa obmedzuje na preskúmanie skreslenia skutkových okolností, ktoré nebolo namietané, a ktoré sa v kazdom prípade zdá byt vzhladom na relevantné body vylúcené. 68. Okrem toho uvádzam, ze úvaha Súdu prvého stupna, ktorá zahrna pripomenutie obsahu clánku 73 Charty Organizácie spojených národov, patrí do argumentácie, ktorej cielom je zistit, ci Gibraltár splna druhú podmienku stanovenú uz citovaným rozsudkom Azory, teda podmienku týkajúcu sa legislatívnej autonómie. 69. V tomto kontexte stací pripomenút, ze Súdny dvor opakovane zdôraznil, ze právomoci Spolocenstva sa musia vykonávat v súlade s medzinárodným právom([41]41), pricom najvýznamnejsím príkladom tejto judikatúry je rozsudok Racke([42]42). Súd prvého stupna sa teda mohol platne odvolat na Chartu Organizácie spojených národov vo svojej analýze uplatnenia podmienok rozsudku Azory na Gibraltár. Nevyplýva vsak z toho, ze Súd prvého stupna bol povinný rozsírit svoju analýzu na dalsie ustanovenia tejto Charty, akým je clánok 74, ktorý navyse podla mna pokrýva aspekty, ktoré, na jednej strane, neboli predmetom sporného rozhodnutia a, na druhej strane, neboli uvedené v zalobách podaných na Súd prvého stupna. 70. Pokial totiz ide o otázku, ci dotknutá danová reforma bola vytvorená bez toho, aby mohla centrálna vláda Spojeného královstva priamo zasiahnut do jej obsahu, zdá sa mi, ze problematika dodrziavania dobrého susedstva uvedená v clánku 74 Charty je odlisná od analýzy Súdu prvého stupna v bodoch 90 az 100 napadnutého rozsudku. V dôsledku toho a za predpokladu, ze by sa mala argumentácia Spanielskeho královstva vykladat ako argumentácia, ktorá sa týka nedostatku odôvodnenia napadnutého rozsudku, takúto argumentáciu nemozno prijat. 71. Napokon, zo ziadneho bodu napadnutého rozsudku nevyplýva, ze Súd prvého stupna stotoznil Gibraltár s novým clenským státom. V tomto zmysle nemôzu byt vykladané najmä úvahy Súdu prvého stupna týkajúce sa regionálnej selektivity, kedy Súd prvého stupna po tom, ako preskúmal postavenie Gibraltáru z hladiska kritérií judikatúry Azory, rozhodol v bode 115 napadnutého rozsudku, ze referencný rámec zodpovedá výlucne Gibraltáru. 72. Týmto iba uplatnil judikatúru Súdneho dvora, podla ktorej referencný rámec pri posúdení selektivity opatrenia nemusí byt nevyhnutne definovaný hranicami územia dotknutého clenského státu([43]43). 73. Vzhladom na vsetky vyssie uvedené okolnosti navrhujem, aby sa prvý odvolací dôvod Spanielskeho královstva zamietol ako nedôvodný. F - Stvrtý odvolací dôvod Spanielska zalozený na nezohladnení poziadavky, podla ktorej státna pomoc musí byt priznaná státom alebo zo státnych prostriedkov 1. Argumentácia 74. Svojim stvrtým dôvodom Spanielske královstvo tvrdí, ze geografický referencný rámec na uplatnenie clánku 87 ods. 1 ES musí byt nevyhnutne územie Gibraltáru, ako aj Spojeného královstva alebo Spanielskeho královstva. Pojem státna pomoc v zmysle tohto clánku totiz znamená, ze výhody sa poskytujú priamo alebo nepriamo zo státnych prostriedkov urcitého clenského státu. Gibraltár vsak nie je clenským státom, ale iba územím, ktoré nie je súcastou ziadneho clenského státu, v súlade s clánkom 299 ods. 4 ES. 2. Posúdenie 75. Ako som uz uviedol vyssie, jediným výkladom, ktorý je v súlade s duchom clánku 299 ods. 4 ES v spojení so zásadou uplatnenia pravidiel o státnej pomoci na Gibraltár, je taký výklad, ktorý spocíva v uplatnení zásad uvedených v judikatúre týkajúcej sa regiónov a území s vlastnými danovými právomocami na prejednávaný prípad. 76. V dôsledku toho navrhujem zamietnut stvrtý odvolací dôvod Spanielskeho královstva ako nedôvodný. G - Piaty odvolací dôvod Spanielskeho královstva zalozený na porusení zásady zákazu diskriminácie 1. Argumentácia 77. Svojim piatym odvolacím dôvodom Spanielske královstvo tvrdí, ze Súd prvého stupna porusil zásadu zákazu diskriminácie tým, ze uplatnil judikatúru Azory na prejednávaný prípad, ktorý vsak vychádza z úplne odlisnej situácie. Na jednej strane, Súd prvého stupna uplatnil kritériá vyvodené v rozsudku Azory stanovené Súdnym dvorom vo vztahu k regiónu urcitého clenského státu na prípad Gibraltáru, ktorý má status kolónie. Na druhej strane, vec Azory sa týkala iba znízenia sadzby dane z príjmov právnických osôb, a nie zavedenia úplného systému zdanenia právnických osôb. 2. O prípustnosti 78. Government of Gibraltar tvrdí, ze piaty odvolací dôvod treba povazovat za nový dôvod, ktorý preto musí byt vyhlásený za neprípustný. 79. Podla clánku 113 ods. 2 Rokovacieho poriadku Súdneho dvora, odvolaním nemozno menit predmet sporu pred Vseobecným súdom. Právomoc Súdneho dvora v rámci odvolania je totiz obmedzená na posúdenie právnych riesení dôvodov prejednávaných na prvom stupni. Úcastník konania teda nemôze predniest pred Súdnym dvorom po prvýkrát odvolací dôvod, ktorý nebol prednesený pred Vseobecným súdom, pretoze by to znamenalo, ze mu je umoznené obrátit sa na Súdny dvor, ktorého právomoc je pri odvolaní obmedzená, s rozsiahlejsím predmetom konania, ako bol predmet konania prejednaný Vseobecným súdom([44]44). 80. Poznamenávam vsak, ze restriktívny výklad judikatúry nesie riziko, ze privilegovaný úcastník konania, akým je clenský stát, bude pozbavený moznosti uviest na Súdnom dvore dôvody, ktoré sú odlisné od dôvodov prednesených na Vseobecnom súde. Kedze tieto dôvody smerovali proti spornému rozhodnutiu, zdá sa mi byt prirodzené, ze by sa mali rozvíjat v stádiu odvolacieho konania, kedy smerujú proti rozsudku vydanému v nadväznosti na prvotné zaloby. Domnievam sa, ze dôvody, ktoré môzu byt uplatnené clenským státom proti rozsudku Vseobecného súdu, by nemali byt obmedzené samotnou skutocnostou, ze clenský stát sa zúcastnil konania na prvom stupni, hoci len v postavení vedlajsieho úcastníka konania. 81. Ak teda má Gibraltár úmysel vzniet proti Spanielskemu královstvu výhradu, ze zmenilo predmet sporu, táto výhrada nemôze byt prijatá, pretoze z uvedenia porusenia zásady zákazu diskriminácie v súvislosti s uplatnením judikatúry Azory nemôze vyplývat ziadna zmena predmetu sporu. Táto judikatúra sa naopak nachádza v centre úvah Súdu prvého stupna, preto navrhujem, aby sa piaty odvolací dôvod povazoval za prípustný. 3. O veci samej 82. Na úvod pripomínam, ze zásada rovnosti zaobchádzania a zákazu diskriminácie pozaduje, aby sa s porovnatelnými situáciami nezaobchádzalo rôznym spôsobom a s rôznymi situáciami rovnakým spôsobom, pokial takéto zaobchádzanie nie je objektívne odôvodnené([45]45). 83. Spanielske královstvo v prejednávanej veci nastoluje otázku, ci vzhladom na rozdiely medzi statútom Azor a statútom Gibraltáru bolo právne odôvodnené priamo uplatnit judikatúru Azory na Gibraltár. 84. V tejto súvislosti treba hned na úvod pripomenút, ze hoci sa Súd prvého stupna odvolal na túto judikatúru, nevykonal porovnanie medzi týmito dvoma územiami. Domnievam sa preto, ze otázka nastolená Spanielskym královstvom nie je relevantná pokial ide o uplatnenie ustanovení upravujúcich státnu pomoc. 85. Naopak, v rozsahu, v akom riesenie prijaté Súdnym dvorom v rozsudku Azory predstavuje rámec pre výklad clánku 87 ods. 1 ES, ktorý sa môze uplatnovat na rôzne územia a celky, zdá sa byt nevyhnutné zadefinovat najskôr pôsobnost práva Únie v takýchto prípadoch. 86. Pokial teda ide o územia a regióny, ktoré majú osobitné vztahy s urcitými clenskými státmi z dôvodu ich spolocnej minulosti alebo nedávneho vývoja regionálnej autonómie, domnievam sa, ze treba uvazovat v dvoch rovinách. 87. Po prvé je nevyhnutné zistit, ci sa Zmluva ES na také územie uplatnuje. V prípade kladnej odpovede a nezávisle od otázky, ci ide o entitu pôsobiacu na nizsej ako státnej úrovni, autonómne územie alebo územie nachádzajúce sa mimo územia clenského státu, druhá etapa spocíva v identifikácii vhodného referencného rámca vzhladom na judikatúru Azory. 88. Práve preto sa domnievam, ze Súd prvého stupna po tom, ako stanovil statút Gibraltáru z hladiska Zmluvy ES, správne uplatnil kritériá definované Súdnym dvorom v rozsudku Azory bez toho, aby sa vystavil riziku porusenia zásady zákazu diskriminácie. 89. Napokon, prípadný rozdiel v rozsahu danovej reformy, ktorá môze byt uplatnená v Azorách a v Gibraltári, nemá podla môjho názoru v tejto súvislosti ziaden vplyv. 90. Piaty odvolací dôvod preto navrhujem zamietnut ako nedôvodný. H - O siestom odvolacom dôvode Spanielskeho královstva zalozenom na porusení podmienok stanovených v rozsudku Azory 1. Argumentácia 91. Svojim siestym odvolacím dôvodom Spanielske královstvo tvrdí, ze Súd prvého stupna porusil clánok 87 ods. 1 ES v rozsahu, v akom sa nesprávne domnieval, ze sú splnené podmienky stanovené v rozsudku Azory, a teda je mozné vyvodit záver o absencii regionálnej selektivity. Napáda body 76 az 117 napadnutého rozsudku. 2. Posúdenie 92. Ako som uviedol vyssie, navrhujem Súdnemu dvoru, aby obmedzil svoje preskúmanie úvah týkajúcich sa výkladu vnútrostátneho práva Súdom prvého stupna iba na skreslenie nálezitostí tohto práva pri posúdení podmienok judikatúry Azory. 93. Podla tejto judikatúry, aby sa mohlo rozhodnutie prijaté regionálnym alebo miestnym orgánom povazovat za rozhodnutie prijaté pri výkone dostatocne autonómnych právomocí tohto orgánu, musia byt splnené tri kritériá institucionálnej, procesnej ako aj hospodárskej a financnej autonómie([46]46). 94. Po prvé, pokial ide o institucionálnu autonómiu, Súd prvého stupna sa v bode 89 napadnutého rozsudku obmedzil na konstatovanie, ze hlavní "úcastníci konania" uznávajú, ze orgány v Gibraltári majú nezávislé postavenie v ústavnej oblasti. Spanielske královstvo vsak spochybnuje existenciu takej zhody pricom pouzíva výraz "zhoda medzi vsetkými úcastníkmi konania" a tvrdí, ze ono samotné nikdy neprijalo tézu o politickej a správnej autonómii Gibraltáru. 95. V tejto súvislosti uvádzam, ze zhoda spomínaná v bode 89 napadnutého rozsudku sa týka hlavných "úcastníkov konania". Spanielske královstvo sa zúcastnilo na konaní na Súde prvého stupna v postavení vedlajsieho úcastníka konania, co vylucuje jeho zohladnenie v súvislosti s touto zhodou. Bod 89 rozsudku teda neobsahuje ziadne skreslenie, pretoze sa opiera o existenciu zhody stanovísk medzi hlavnými úcastníkmi konania, teda o skutocnost, ktorá okrem iného nie je spochybnená inými úcastníkmi v odvolacom konaní na Súdnom dvore. 96. Okrem toho musím zdôraznit rozporuplnú povahu odvolania Spanielskeho královstva, pretoze v rámci svojho stvrtého odvolacieho dôvodu tvrdí, ze Gibraltár nie je súcastou Spojeného královstva a v rámci svojho siesteho odvolacieho dôvodu tvrdí, ze Gibraltár nemá politický a správny statút nezávislý od statútu vlády Spojeného královstva. 97. Po druhé, pokial ide o procesnú autonómiu, Súd prvého stupna po tom, ako pripomenul relevantné ustanovenia Ústavy Gibraltáru, dospel k záveru, ze právomoci priznané guvernérovi clánkami 33 a 34 tejto ústavy, ktoré neboli nikdy v danovej oblasti vykonávané, nepreukazujú moznost priameho zásahu vlády Spojeného královstva do obsahu danovej reformy. 98. V tejto súvislosti pripomínam, ze clánok 225 ES, clánok 58 prvý odsek Statútu Súdneho dvora Európskej únie a clánok 112 ods. 1 prvý pododsek písm. c) Rokovacieho poriadku Súdneho dvora ukladajú predovsetkým odvolatelovi, ked namieta skreslenie Vseobecným súdom, povinnost presne oznacit dôkazy, ktoré tento súd skreslil, a preukázat nesprávne právne posúdenie, ktoré podla jeho názoru viedlo Vseobecný súd k takémuto skresleniu([47]47). O skreslenie totiz ide vtedy, ak sa bez poukazovania na nové dôkazy hodnotenie existujúcich dôkazov javí ako zjavne nesprávne([48]48). 99. Vo svetle tvrdení Spanielskeho královstva, ktoré smerujú predovsetkým k spochybneniu významu dotknutých vnútrostátnych ustanovení, a konkrétne k zdôrazneniu hypotetickej existencie právomoci Spojeného královstva zasiahnut, vsak nemozno konstatovat ziadne skreslenie presného významu Ústavy Gibraltáru Súdom prvého stupna. 100. Napokon, pokial ide o hospodársku a financnú autonómiu, zdôraznujem, ze z judikatúry jasne vyplýva, ze na to, aby nebola splnená tretia podmienka judikatúry Azory, musí existovat urcitá náhrada, teda vztah prícinnej súvislosti medzi danovým opatrením prijatým orgánmi, ktoré sú zan zodpovedné a sumami uhrádzanými státom([49]49). Súd prvého stupna teda správne vychádzal v bode 106 napadnutého rozsudku z takéhoto výkladu rozsudku Azory. 101. Okrem toho, Spanielske královstvo vo svojom odvolacom dôvode neuvádza ziaden argument, ktorý by mohol preukázat skreslenie okolností preskúmaných Súdom prvého stupna v bodoch 108 az 113 napadnutého rozsudku, a na ktorých zalozil svoj záver, podla ktorého, kedze Komisia nepredlozila ziaden dôkaz o opaku, Gibraltár nedostáva ziadnu financnú podporu od Spojeného královstva na úcely kompenzácie financných dôsledkov danovej reformy. 102. Vzhladom na vyssie uvedené skutocnosti navrhujem, aby sa siesty odvolací dôvod povazoval za nedôvodný v celom svojom rozsahu. I - O siedmom a deviatom odvolacom dôvode Spanielskeho královstva, ktoré sú zalozené na údajnej existencii stvrtej podmienky v rámci judikatúry Azory 1. Argumentácia 103. Svojim siedmym odvolacím dôvodom Spanielske královstvo tvrdí, ze Súd prvého stupna nesprávne vykladal rozsudok Azory v rozsahu, v akom neuplatnil stvrtú podmienku, ktorej existencie sa Spanielske královstvo dovoláva. Podla Spanielskeho královstva by totiz autonómia mala byt ohranicená urcitými minimálnymi poziadavkami, aby sa zabránilo existencii diametrálne odlisných danových rezimov na regionálnej úrovni ohrozujúcich spolocný trh. 104. Svojím deviatym odvolacím dôvodom Spanielske královstvo tvrdí, ze napadnutý rozsudok nie je dostatocne odôvodnený v rozsahu, v akom zamietol existenciu takejto stvrtej podmienky a obmedzil sa v bode 88 napadnutého rozsudku na konstatovanie, ze táto podmienka nemá ziadnu oporu v rozsudku Azory. 2. Posúdenie 105. Svojim siedmym dôvodom sa Spanielske královstvo snazí preukázat nesprávne právne posúdenie, ktoré mal Súd prvého stupna vykonat v bode 88 napadnutého rozsudku. Spanielske královstvo má v tejto súvislosti zámer vyvodit z bodu 47 rozsudku Azory stvrtú podmienku, ktorá sa pridáva k trom podmienkam vyvodeným Súdnym dvorom v tomto rozsudku. 106. V rozsudku UGT-Rioja Súdny dvor zamietol existenciu stvrtej podmienky, v danom prípade predchádzajúcej uplatneniu troch kritérií stanovených v rozsudku Azory([50]50). Súdny dvor rozhodol, ze "jedinými podmienkami, ktoré musia byt splnené na to, aby územie patriace do právomoci entity pôsobiacej na nizsej ako státnej úrovni bolo relevantným rámcom na posúdenie, ci rozhodnutie prijaté touto entitou je selektívnej povahy, sú podmienky institucionálnej autonómie, procesnej autonómie, ako aj hospodárskej a financnej autonómie, tak ako sú upresnené v bode 67 rozsudku Portugalsko/Komisia". 107. Z toho je potrebné vyvodit záver, ze stvrtú podmienku, o ktorej sa Spanielske královstvo domnieva, ze je mozné ju vyvodit z rozsudku Azory, Súdny dvor nikdy nestanovil. V dôsledku toho navrhujem zamietnut siedmy odvolací dôvod ako nedôvodný. 108. Vzhladom na túto odpoved nie je potrebné preskúmat deviaty odvolací dôvod. J - O druhom a tretom odvolacom dôvode Spanielskeho královstva 109. Vzhladom na skutocnost, ze tieto dva dôvody majú podobnú povahu, navrhujem ich preskúmat spolocne. 1. Argumentácia 110. Vo svojom druhom odvolacom dôvode Spanielske královstvo tvrdí, ze Súd prvého stupna tým, ze sa domnieval, ze nemozno porovnávat danový rezim uplatnovaný na právnické osoby so sídlom v Gibraltári a danový rezim uplatnovaný na právnické osoby so sídlom v Spojenom královstve, pozbavil clánok 87 ods. 1 ES jeho zmyslu. Výklad tohto ustanovenia by mal zohladnovat skutocnost, ze Gibraltár je povazovaný Organizáciou pre hospodársku spoluprácu a rozvoj (OECD) za "danový raj" a Medzinárodným menovým fondom (IMF) za "offshore financné centrum". 111. Vo svojom tretom odvolacom dôvode Spanielske královstvo tvrdí, ze Súd prvého stupna mal vykladat clánok 87 ES vo svetle usmernenia Európskej centrálnej banky (ECB) zo 16. júla 2004. Z tohto dokumentu, ktorý predstavuje záväznú normu práva Únie, vyplýva, ze na Gibraltár sa vztahuje pojem "offshore financné centrum". Vo svojej replike Spanielske královstvo predovsetkým tvrdí, ze Spojené královstvo je súcastou Európskeho systému centrálnych bánk (ESCB) a ze clánok 5 jeho statútu predstavuje právny základ pre vyssie uvedené usmernenie ECB. 2. Posúdenie 112. Týmito dvoma odvolacími dôvodmi Spanielske královstvo v podstate vytýka Súdu prvého stupna, ze pri posúdení danovej reformy Gibraltáru vo svetle clánku 87 ods. 1 ES opomenul zohladnit aspekty týkajúce sa kvalifikácie Gibraltáru financnými organizáciami a institúciami na medzinárodnej úrovni. 113. Tieto dôvody preto mozno povazovat za dôvody zalozené na nedostatku odôvodnenia napadnutého rozsudku, co predstavuje právnu otázku, ktorá sama osebe môze byt uplatnená v rámci odvolania([51]51). 114. Bez toho, aby bolo potrebné preskúmat druhý a tretí odvolací dôvod z hladiska nedostatku odôvodnenia, vsak treba skonstatovat, ze tieto odvolacie dôvody sú bezpredmetné, pretoze, ak by aj boli dôvodné, nemohli by viest k zruseniu napadnutého rozsudku. 115. V konaní o odvolaní sa totiz úloha Súdneho dvora obmedzuje na preskúmanie, ci sa Vseobecnú súd dopustil pri výkone svojho súdneho preskúmania nesprávneho právneho posúdenia. Zostáva teda jedine overit, ci Súd prvého stupna mohol oprávnene rozhodnút, ze návrh danovej reformy v Gibraltári je v súlade s pravidlami uplatnitelnými v oblasti státnej pomoci, a v dôsledku toho, ci mohol oprávnene zrusit sporné rozhodnutie. Medzinárodné stúdie z oblasti boja proti skodlivému zdaneniu vsak nemôzu spochybnit záver, ku ktorému dospel Súd prvého stupna. 116. Druhý a tretí odvolací dôvod preto musia byt zamietnuté ako bezpredmetné. V - Priame dane a státna pomoc([52]52) A - Predbezné pripomienky týkajúce sa struktúry odvolania Komisie 117. Komisia na podporu svojho odvolania uvádza jediný odvolací dôvod zalozený na porusení clánku 87 ods. 1 ES Súdom prvého stupna. Hoci Komisia rozdelila svoj odvolací dôvod na sest castí, zdá sa mi, ze spochybnuje hlavne tri aspekty úvahy Súdu prvého stupna. 118. Prvý aspekt, ktorý je predmetom prvej casti, sa vztahuje na posúdenie vztahu medzi pravidlami Spolocenstva týkajúcimi sa státnej pomoci a právomocami clenských státov v oblasti priamych daní Súdom prvého stupna. Druhý aspekt, ktorému sa venuje druhá a piata cast, sa týka predovsetkým údajne nesprávneho posúdenia kritéria selektivity. Napokon, siesta cast jediného odvolacieho dôvodu Komisie sa venuje tretiemu aspektu, ktorý je úzko spätý s druhým, a to údajnému nedostatku odôvodnenia pokial ide o preskúmanie troch aspektov selektivity zdôraznených v spornom rozhodnutí. 119. V dôsledku toho navrhujem analyzovat odvolanie z hladiska týchto troch hlavných tvrdení Komisie. 120. Hned na úvod zdôraznujem, ze Komisia svojim odvolaním vyzýva Súdny dvor, aby sa vzdal az doteraz ustanoveného systému týkajúceho sa uplatnenia clánku 87 ods. 1 ES na opatrenia nepriamej podpory, ktoré môzu predstavovat státnu pomoc v zmysle tohto ustanovenia, ako napríklad úlavy, danové oslobodenia, alebo iné formy nepriamej podpory. 121. Z posúdenia takýchto opatrení vyplýva porovnanie medzi, na jednej strane, postavením dotknutých podnikov v prípade uplatnenia týchto opatrení a, na druhej strane, referencným kritériom, teda objektívnym standardom, akým je danový rezim podla vseobecného práva alebo test správania súkromného investora. Posúdenie opatrení danovej podpory je totiz zalozené na porovnaní medzi, na jednej strane, skutocnou situáciou príjemcov mechanizmov prijatých clenskými státmi pri výkone ich danových právomocí a, na druhej strane, danovým rezimom podla práva uplatnitelného na tom istom referencnom území. B - O pojme skodlivá danová sútaz 122. Globalizácia hospodárskej cinnosti, obchodov a investícií, ako aj zvýsenie poctu podnikov vykonávajúcich cinnost nad rámec vnútrostátnych hraníc, sú fenomény, ktoré kladú významné poziadavky na dane a danové systémy. Mnozstvo zdanitelných podnikov totiz v súcasnosti prechádza hranicami, aby sa usadilo v státoch ponúkajúcich lepsie vseobecné podmienky. V rámci týchto podmienok hrajú dane velmi významnú rolu, akokolvek je v praxi nárocné s presnostou urcit ich skutocný dosah([53]53). 123. Velký pocet danovo suverénnych území a státov pouzíva danové a nedanové stimuly s cielom prilákat financné aktivity a iné spôsoby poskytovania sluzieb. Tieto územia vo vseobecnosti ponúkajú zahranicnému investorovi prostredie, v ktorom sa casto spája ziadne alebo minimálne zdanenie s regulacnými alebo správnymi úlavami([54]54). Takéto "jurisdikcie" sú vo vseobecnosti kvalifikované ako danové raje a predstavujú jeden zo základných aspektov pojmu skodlivého zdanenia([55]55). 124. Podla definície právnej vedy sa "danová sútaz" prejavuje globálnym poklesom miery danového zatazenia na úcely zlepsenia makroekonomickej situácie krajiny prostredníctvom posilnovania konkurencieschopnosti vnútrostátneho priemyslu a/alebo lákaním zahranicných investícií([56]56). Tento pojem hrá významnú rolu tak na úrovni medzinárodných hospodárskych vztahov, ako aj v rámci spolocného trhu Únie. 125. Komisia pripústa, ze urcitá miera danovej sútaze v rámci Únie je bezpochyby nevyhnutná a môze prispiet k znízeniu danového zatazenia([57]57). Pokial ide o priame dane, zdôraznuje, ze clenské státy si môzu, ak dodrziavajú pravidlá Spolocenstva, slobodne vybrat danové rezimy, ktoré povazujú za najvhodnejsie a najlepsie zodpovedajúce ich preferenciám([58]58). 126. Únia teda prijíma opatrenia smerujúce k vytvoreniu rámca pre danovú sútaz, kedze táto môze narusit hospodársku a priemyselnú sútaz. Cielom nie je ukoncit akúkolvek danovú sútaz, ale skôr ju mat pod kontrolou([59]59). 127. Pokial ide predovsetkým o priame dane, po viacerých snahách smerujúcich k harmonizácii zdanenia podnikov([60]60), ktoré neuspeli v dôsledku obáv clenských státov zo straty casti ich danových príjmov, sa Komisia rozhodla uplatnit nový prístup a navrhla takzvaný "danový balícek"([61]61) obsahujúci súbor opatrení urcených na boj proti skodlivej danovej sútazi v Únii. 128. Tieto opatrenia zahrnali kódex správania týkajúci sa zdanenia podnikov, ktorého cielom bolo zlepsenie transparentnosti v danovom sektore vdaka zavedeniu vzájomného informacného systému medzi clenskými státmi([62]62). 129. V rámci diskusie o skodlivej danovej politike právna veda kritizovala nedostatok prehladnosti pokial ide o identifikáciu spravodlivých podmienok alebo porovnatelnej situácie ("level playing field") v oblasti medzinárodného zdanenia([63]63). Uznáva sa vsak, ze nejde o uplatnenie rovnakej sadzby a rovnakého základu dane vo vsetkých státoch, pretoze najmä malé státy sú konfrontované s vlastnými tazkostami spojenými s velkostou ich danovej jurisdikcie([64]64). 130. Pokial ide o boj proti skodlivému zdaneniu, vzhladom na vyssie uvedené skutocnosti sa môze zdat, ze Komisia pouzila jediný nástroj, ktorý jej zostal k dispozícii, a to clánok 87 ods. 1 ES([65]65). Otázkou teda je, ci uvedené ustanovenie predstavuje vhodný nástroj na tento úcel a ak áno, aké by mali byt medze jeho pouzitia vzhladom na rozdelenie právomocí v oblasti priamych daní. 131. Kódex, ako vplýva z jeho preambuly, je politický záväzok, ktorý sa nedotýka práv a povinností clenských státov ani právomocí clenských státov a Spolocenstva tak, ako vyplývajú zo Zmluvy. Skodlivé praktiky, na ktoré sa kódex vztahuje, sa týkajú opatrení, ktoré majú alebo môzu mat znacný vplyv na lokalizáciu hospodárskych cinností v rámci Spolocenstva. Za skodlivé, a teda spadajúce pod kódex, sa povazujú aj danové opatrenia, ktoré stanovujú úcinnú mieru zdanenia zretelne nizsie, vrátane nulového zdanenia, ako je miera zdanenia, ktorá sa bezne uplatnuje v dotknutom clenskom státe. 132. Kódex sa teda týka hospodárskej sútaze medzi clenskými státmi, do ktorej tieto proti sebe vstupujú s cielom prilákat zahranicné investície alebo kapitál prostredníctvom daní. Zámerom kódexu je teda zasiahnut opatrenia státov urcené na zvýhodnenie zahranicných podnikov alebo kapitálu, a nie na ochranu vnútrostátnych podnikov alebo kapitálu. To znamená, ze kódex sa má uplatnit na obrátenú diskrimináciu, teda diskrimináciu, ktorá znevýhodnuje rezidentov clenských státov([66]66). 133. Naproti tomu, cielom schémy státnej pomoci je chránit hospodársku sútaz medzi podnikmi proti skresleniu hospodárskej sútaze alebo proti obchodu vnútri Spolocenstva vyvolanému clenskými státmi prostredníctvom priznania opatrení, ktoré uprednostnujú niektoré podniky alebo niektoré výrobky na úkor iných. Okrem toho je jej cielom chránit vnútorný trh proti segmentácii prostredníctvom státnej pomoci za uistenia sa, ze neexistuje neodôvodnená diskriminácia cudzincov alebo nerezidentov alebo formy protekcionizmu v prospech vnútrostátnych podnikov alebo kapitálu([67]67). 134. Z toho vyplýva, ze skodlivá institucionálna alebo danová sútaz medzi clenskými státmi zjavne nespadá pod mechanizmus kontroly státnej pomoci zavedenej Zmluvou([68]68), hoci existujú prípady, ktoré môzu predstavovat opatrenia skodlivej danovej sútaze a zároven státnu pomoc nezlucitelnú so spolocným trhom. Legitímny ciel boja proti skodlivej danovej sútazi vsak nemôze odôvodnit skreslenie právneho rámca Únie ustanoveného v oblasti práva hospodárskej sútaze uplatnitelného na státnu pomoc alebo prijatie riesení ad hoc, ktoré by boli v rozpore zo zásadou právneho státu ustanovenou v clánku 2 ZEÚ. 135. Odvolanie Komisie treba preskúmat práve s ohladom na tieto predbezné skutocnosti. VI - O právomociach clenských státov v oblasti priamych daní a ich vztahu s právnou úpravou státnej pomoci([69]69) A - Argumentácia v rámci prvej casti jediného odvolacieho dôvodu Komisie 136. Prvou castou svojho jediného odvolacieho dôvodu Komisia tvrdí, ze Súd prvého stupna nesprávne posúdil vztah medzi clánkom 87 ods. 1 ES a právomocou clenských státov v danovej oblasti. Komisia sa v tejto súvislosti domnieva, ze právomoci clenských státov v danovej oblasti sú ohranicené obmedzeniami stanovenými právom Únie, najmä clánkom 87 ods. 1 ES, a ze samotná okolnost, ze vnútrostátne pravidlo spadá pod danové právo, nemôze toto pravidlo pozbavit nevyhnutnosti súladu s uvedeným clánkom, pretoze tento clánok nedefinuje státne opatrenia na základe ich dôvodu alebo cielov, ale na základe ich úcinkov. Spanielske královstvo zdiela analýzu Komisie, ale iba v rozsahu, v akom sa týka právomocí Spojeného královstva ako clenského státu v oblasti priamych daní. B - Vseobecné poznámky 137. Hoci podla rozdelenia právomocí stanoveného v Zmluve patria priame dane do výlucnej právomoci clenských státov, je nesporné, ze clenské státy pri výkone svojich právomocí musia dodrziavat Zmluvu. Preto aj ked podla ustálenej judikatúry priame dane patria do právomoci clenských státov, tieto státy musia túto právomoc vykonávat v súlade s právom Únie([70]70). 138. Navyse skutocnost, ze opatrenie, ktoré môze predstavovat státnu pomoc v zmysle clánku 87 ods. 1 ES, bolo prijaté v rámci výkonu výlucnej právomoci clenských státov, co sa mi zdá byt castý prípad, sama osobe nemôze mat vplyv na uplatnenie pravidiel o státnej pomoci. 139. V oblasti priamych daní vsak clenské státy pozívajú vysoký stupen legislatívnej, regulacnej a správnej suverenity. Právomoc zdanenia zostáva vnútornou výsadou vlád, ktoré si môzu vybrat najvhodnejsie danové systémy z hladiska ich preferencií s výhradou dodrzania práva Únie. 140. Je nesporné, ze cielom ustanovení práva Únie o státnej pomoci je iba naprávat skreslenia hospodárskej sútaze, ktoré vyplývajú z vôle clenského státu priznat osobitnú výhodu urcitým podnikom alebo výrobkom odchýlením sa od svojho vseobecného politického smerovania. Ak má danový systém vseobecnú povahu, nespadá v dôsledku toho do pôsobnosti clánku 87 ods. 1 ES([71]71). Ak sa totiz opatrenia prijaté clenským státom týkajú celého danového systému, predstavujú úpravy vseobecnej danovej politiky a nie státnu pomoc([72]72). 141. Rovnaká zásada sa uplatnuje na skodlivé danové opatrenia, pokial nesplnajú kritérium selektívnej výhody: jediným nástrojom, ktorý je proti nim mozné uplatnit, je vyssie uvedený kódex správania([73]73). Významnú cast skodlivých danových opatrení totiz predstavujú vseobecné danové opatrenia, na ktoré sa podla väcsinového názoru právnej vedy clánok 87 ods. 1 ES neuplatnuje([74]74). 142. Danové oslobodenia alebo iné formy nepriamej podpory priznané na odvetvovom alebo regionálnom základe naproti tomu predstavujú státnu pomoc([75]75). Opatrenie, ktoré sa neuplatnuje na vsetky subjekty, teda v zásade nemozno povazovat za vseobecné opatrenie hospodárskej politiky([76]76). 143. V tejto súvislosti poznamenávam, ze v právnej vede sa zdôraznuje, ze prostredníctvom pojmu selektivity otvoril clánok 87 ES cestu pre skutocnú harmonizáciu danových pravidiel, hoci to nie je jeho úcelom([77]77). Uplatnenie zásad upravujúcich státnu pomoc na vnútrostátnu danovú politiku sa povazuje za skutocnost vedúcu k regulácii sútaze danových systémov, pricom státy podliehajú povinnosti danovej neutrality([78]78). 144. Domnievam sa vsak, ze je nemozné dospiet k danovej neutralite v oblasti priamych daní v striktne hospodárskom zmysle([79]79). Skôr zastávam názor, ze kazdý danový systém je zalozený na urcitej selektivite v závislosti od cielov sledovaných vnútrostátnym zákonodarcom. Základnou otázkou je, ci existuje výhoda v zmysle práva Únie, ktorá by mohla vyplývat z usporiadania vytvoreného vo vnútrostátnom danovom systéme([80]80). 145. Podstatné preto je zachovat rozdiel medzi danovými opatreniami predstavujúcimi státnu pomoc a danovými opatreniami zodpovedajúcimi obvyklému usporiadaniu, ktoré chcel dat vnútrostátny zákonodarca svojmu danovému systému, pricom z tohto usporiadania môzu vyplývat diferenciácie nevyhnutné na sledovanie vseobecných cielov verejného záujmu stanovených státom pri výkone jeho suverénnych práv([81]81). C - O úvahe Súdu prvého stupna, ktorá sa týka právomocí clenských státov v oblasti priamych daní 146. V bode 146 napadnutého rozsudku Súd prvého stupna správne citoval judikatúru, podla ktorej priame dane patria do právomoci clenských státov a zdôraznil, ze uplatnenie pravidiel týkajúcich sa státnej pomoci sa nedotýka právomoci clenských státov zvolit si svoju hospodársku politiku, a teda danový systém, a svoj spolocný alebo "obvyklý" rezim. Dalej preskúmal, ci Komisia dodrzala tieto zásady pri posúdení selektívnej povahy opatrenia. 147. Citácia uvedená v bode 146 napadnutého rozsudku podporuje úvahu Súdu prvého stupna, podla ktorej Komisia na to, aby mohla kvalifikovat danové opatrenie ako selektívne, mala vykonat analýzu v troch etapách. Ako vyplýva z bodu 145 napadnutého rozsudku, Súd prvého stupna chcel najmä zdôraznit, ze opomenutie dvoch prvých etáp by mohlo viest Komisiu k prekroceniu jej právomocí, pretoze by nahradila clenský stát, pokial ide o vymedzenie jeho danového systému. Okrem toho by podla Súdu prvého stupna takýto prístup mohol znemoznit clenskému státu odôvodnit dotknuté diferenciácie povahou a usporiadaním oznámeného danového systému. 148. Z tohto hladiska a nezávisle od otázky, ci metodológia zvolená Súdom prvého stupna predstavuje z právneho pohladu správny referencný rámec, ktorý mohol ulozit Komisii, zistenie týkajúce sa existencie danovej právomoci clenských státov je bezpochyby neúplné, ale nepredstavuje nesprávne právne posúdenie z hladiska vyssie uvedenej judikatúry pripomenutej v bodoch 137 az 145 týchto návrhov. 149. V dôsledku toho navrhujem zamietnut prvú cast jediného odvolacieho dôvodu Komisie ako nedôvodnú. VII - Diskusia o metóde umoznujúcej identifikovat selektivitu danovej podpory, ktorá môze predstavovat státnu pomoc A - Nálezitosti sporného rozhodnutia Komisie 150. Podla vyhlásení Komisie na pojednávaní sa nový systém zdanenia v Gibraltári skladá z kombinácie dane z poctu zamestnancov a dane z uzívania obchodných priestorov, limitovanej na 15 % zo ziskov, ako aj dvoch typov dodatocných daní pre urcité typy spolocností. Komisia tvrdí, ze systém, ktorý je prezentovaný ako jednotný, je v skutocnosti kombináciou rôznych a vzájomne nekompatibilných danových rezimov, a teda je nemozné vyvodit referencný rezim a identifikovat osobitný rezim. Naopak, rezim, ktorý je prezentovaný ako danový systém, sám vykonáva diferenciáciu medzi kategóriami spolocností, a teda predstavuje výhody pre niektoré spolocnosti, najmä pre offshore spolocnosti. 151. Komisia napadnutému rozsudku vytýka, ze uplatnil formálny prístup inspirovaný jej oznámením z roku 1998, teda prístup, ktorý je cudzí hospodárskej realite, hoci podla judikatúry Súdneho dvora sa státne opatrenia majú posudzovat na základe ich úcinkov. 152. Vzhladom na sporné rozhodnutie si dovolujem upriamit pozornost Súdneho dvora na jeden aspekt, ktorý sa mi zdá byt zásadný na úcely prejednania tejto veci, a ktorý je úzko spätý so zamietnutím metódy zalozenej na odchýlke uvedenej v oznámení z roku 1998 Komisiou. 153. Posúdenie reformy danového systému v Gibraltári je totiz zalozené predovsetkým na analýze regionálnej a materiálnej selektivity rezimu. Naproti tomu existencia výhody je v bode 153 rozhodnutia vyvodená z indikácií týkajúcich sa selektívnej povahy reformy. Komisia preskúmala danový systém v Gibraltári v jeho celku a pripísala mu vnútorne diskriminacnú povahu, co podla nej znamená existenciu selektívnej výhody a v dôsledku toho existenciu státnej pomoci. 154. Nezávisle od otázky, aký by mal byt v prejednávanom prípade referencný rámec, sa mi zdá byt takáto metodologická volba chybná z dôvodov týkajúcich sa struktúry posúdenia nepriameho opatrenia, ktoré môze predstavovat státnu pomoc v zmysle clánku 87 ods. 1 ES. Odôvodnenie tohto prístupu je zalozené na skutocnostiach vysvetlených vyssie. B - O základnej úlohe identifikácie výhody v preskúmaní pojmu selektivity v prípade nepriamych opatrení 155. Podla judikatúry Súdneho dvora kvalifikácia opatrenia ako státnej pomoci v zmysle Zmluvy predpokladá, ze vsetky styri kumulatívne podmienky uvedené v clánku 87 ods. 1 ES budú splnené([82]82). Ide teda o pomoc poskytovanú státmi alebo akoukolvek formou zo státnych prostriedkov, ktorá narúsa hospodársku sútaz alebo hrozí narusením hospodárskej sútaze tým, ze zvýhodnuje urcitých podnikatelov alebo urcité druhy tovaru, pokial ovplyvnuje obchod medzi clenskými státmi. Pojem státna pomoc v zmysle tohto ustanovenia je sirsí ako pojem subvencia, pretoze zahrna nielen pozitívne plnenia, ako sú samotné subvencie, ale tiez zásahy, ktoré v rozlicných formách zmiernujú výdavky, ktoré sú za normálnych okolností zahrnuté do rozpoctu podniku v porovnaní s podnikom nachádzajúcim sa v porovnatelnej situácii([83]83). 156. Na úcely posúdenia, ci takáto výhoda predstavuje pomoc v zmysle clánku 87 ES, treba urcit, ci prijímajúci podnik dostáva hospodársku výhodu, ktorú by nezískal za obvyklých trhových podmienok([84]84). Vzhladom na osobitost danových opatrení právna veda navrhla, aby sa existencia státnej pomoci stanovila v prípade existencie straty alebo vzdania sa danových príjmov zo strany danových orgánov alebo vlády([85]85). 157. V tejto súvislosti som presvedcený, ze klúcovým pojmom v kontexte tohto odvolania Komisie je pojem výhoda. 158. Zastávam názor, ze opatrenie spôsobilé predstavovat státnu pomoc, ktorá je priznaná v nepriamej forme, akým je danové opatrenie, nemôze byt definované bez referencného rámca([86]86). Opacný prístup by viedol k zámene pojmov selektivity a výhody, pretoze selektivita opatrenia podla mna znamená nerovné rozdelenie výhod medzi podniky, ktoré sa nachádzajú v porovnatelnej situácii. Preskúmanie kritéria selektivity sa teda odlisuje od preskúmania kritéria výhody([87]87). 159. Ak by v prejednávanej veci struktúra danového systému, ktorý v konecnom dôsledku vedie k nezdaneniu offshore spolocností v Gibraltári, mala byt povazovaná za opatrenie predstavujúce státnu pomoc, zostáva odpovedat na otázku, ako sa má kvantifikovat výska údajnej pomoci bez toho, aby sa predtým identifikoval spolocný právny rezim, ci dokonca vseobecný referencný rámec. Najmä stropy vo výske 15 % a 35 % neurcujú výsku pomoci, pretoze v danovom systéme Gibraltáru neexistujú referencné ustanovenia, ktoré by umoznili porozumiet tomu, ako by mali byt offshore spolocnosti zdanené. 160. Treba totiz zdôraznit, ze opatrenie, ktoré môze byt povazované za danovú pomoc, musí zodpovedat danovému nákladu([88]88). Komisia musí byt spôsobilá identifikovat hodnotu skutocne alebo potenciálne "stratenej" dane, ktorá predstavuje výsku údajnej pomoci. Jediným spôsobom, ako môze Komisia odhadnút "stratenú" hodnotu, je odvolat sa na vseobecný rezim uplatnitelný v referencnom rámci, ktorý je predmetom preskúmania. 161. V tejto súvislosti pripomínam judikatúru, podla ktorej aj pomoc poskytnutá formou potenciálneho dodatocného státneho výdavku môze predstavovat státnu pomoc([89]89). To je najcastejsie prípad záruk, ktoré sa obycajne spájajú s pôzickou alebo iným financným záväzkom, ku ktorému sa zmluvne zaviazal dlzník veritelovi([90]90). Dlzník môze vdaka státnej záruke získat nizsiu sadzbu alebo ponúknut nizsiu záruku. Na úcely stanovenia existencie pomoci treba posúdit moznosti prijímajúceho podniku získat pôzicku na kapitálovom trhu bez takejto záruky([91]91). Jednoduché vyhlásenie zástupcu verejných orgánov vsak môze mat znacný vplyv v tom zmysle, ze podnik znovu získa dôveru zo strany financných trhov, aby mohol získat nové úvery([92]92). 162. Pokial ide o opatrenia danovej povahy, bolo by nesprávne domnievat sa, ze danové riesenie bude automaticky viest k poskytnutiu výhody dotknutému podniku. To je práve dôvod, pre ktorý je potrebné, aby Komisia mala celkovú predstavu o "obvykle" uplatnovanom systéme. 163. Východiskom analýzy danových opatrení musí byt teda skutkové porovnanie, konkrétne aká by bola situácia bez prijatia opatrenia spôsobilého predstavovat státnu pomoc. 164. Vo veci Belgicko a Forum 187([93]93) Súdny dvor rozhodol, ze na preskúmanie otázky, ci urcenie zdanitelných príjmov, ako je stanovené v rezime koordinacných centier, poskytuje týmto centrám výhodu, je potrebné porovnat tento rezim so vseobecným danovým rezimom zalozeným na rozdiele medzi príjmami a nákladmi podniku prevádzkujúceho svoju cinnost v podmienkach volnej hospodárskej sútaze. 165. Je teda potrebné v prvom rade zistit, ci by urcitý subjekt musel byt zdanený, a v prípade kladnej odpovede, ci absencia zdanenia zakladá výhodu. Dalej treba zistit, ci ostatné podniky nachádzajúce sa v porovnatelnej situácii pozívajú rovnakú výhodu. Ak to tak nie je, je pravdepodobné, ze ide o selektívnu výhodu. Výhoda teda môze byt identifikovaná iba prostredníctvom takéhoto skutkového porovnania. 166. Napríklad, ak v urcitej danovej jurisdikcii zavedenie danového prahu spôsobí, ze polovica podnikov nebude zdanená, zatial co druhá polovica zaplatí dan vo výske 10 % zo ziskov, tazko mozno prvú kategóriu podnikov povazovat za pozívatelov výhody. Ak sa totiz clenský stát rozhodne, ze nezdaní urcitý statok, faktor alebo cinnost, neznamená to existenciu výhody, pretoze by táto výhoda predstavovala oslobodenie od neexistujúceho alebo neuplatnitelného zdanenia([94]94). 167. Dalsí príklad mozno odvodit z opatrenia hospodárskej politiky, ktoré sa uplatnuje na vsetky podniky a ktoré umoznuje zrýchlené odpisovanie investícií uskutocnených v priebehu kalendárnych rokov A a B. Takéto opatrenie predstavuje výhodu, hoci je jeho selektivita na prvý pohlad neistá. Podniky, ktoré sa rozhodli neinvestovat v priebehu referencného obdobia z neho totiz nebudú mat výhodu. Opatrenie sa mi preto zdá byt z hospodárskeho hladiska selektívne, ale táto selektivita je odôvodnená logikou vlastnou danovému systému, a teda existenciu pomoci mozno vylúcit. Naproti tomu, ak by sa opatrenie nadalej uplatnovalo v priebehu roku C v urcitom vymedzenom odvetví, islo by v tomto prípade o státnu pomoc. 168. Okrem toho je nesporné, ze urcité odvetvia alebo urcité typy podnikov môzu vyzadovat odlisné danové zaobchádzanie z dôvodu ich povahy alebo ich úcelu. Dobrým príkladom sa mi zdá byt nezisková organizácia alebo druzstvo([95]95). 169. A preto, ako som uviedol vyssie, prístup uplatnený Komisiou v spornom rozhodnutí sa mi nezdá byt dôvodný. Írsko správne zdôraznilo pocas pojednávania, ze zrejme ide o prístup ad hoc, ktorý Komisia odôvodnuje malou rozlohou Gibraltáru. Zdá sa mi vsak, ze takéto kritérium nemôze byt základom analýzy, ktorú má Komisia vykonat pri preskúmaní danových opatrení, na ktoré sa môze vztahovat pôsobnost clánku 87 ods. 1 ES. Ak by sa Súdny dvor rozhodol pre prístup navrhnutý Komisiou, znamenalo by to zaradenie dodatocného kritéria spojeného s velkostou danovej jurisdikcie, ktorá je zodpovedná za sporné opatrenie, do pôsobnosti clánku 87 ods. 1 ES. 170. Prijatie tvrdenia Komisie zalozeného na koncepte vo svojej podstate diskriminacného danového systému by tiez viedlo k upusteniu od metodológie preskúmania opatrení poskytnutých nepriamou formou v izolovanom prípade, na ktorý sa podla môjho názoru nevztahuje schéma státnej pomoci, ale problematika skodlivej danovej sútaze. Som si totiz vedomý skutocnosti, ze Gibraltár bol identifikovaný OECD ako danový raj. Súdny dvor teda musí rozhodnút, ci je pripravený upustit od klasickej analýzy pojmu státna pomoc v nepriamej forme, aby stigmatizoval danový rezim v Gibraltári([96]96). 171. Hoci plne zdielam vôlu Komisie posilnit boj proti skodlivému zdanovaniu v rámci Únie, zastávam názor, ze na tento úcel nemôze byt pouzitý novátorský výklad clánku 87 ods. 1 ES. Vytvorenie metódy ad hoc je urcené na to, aby Komisia mala moznost bojovat proti zlým danovým a hospodárskym praktikám bez väzby na rezim státnej pomoci v uzsom slova zmysle([97]97). 172. Napokon sa mi tiez zdá dôlezité zdôraznit, ze hoci dotknutý danový systém vedie k nezdaneniu offshore podnikov, spolocnosti, ktorých cinnost v Gibraltári nevyzaduje ani zamestnávanie zamestnancov ani uzívanie obchodných priestorov, sa nachádzajú v úplne rovnakej situácii. Napríklad holdingové spolocnosti, ktoré, zdá sa, predstavujú z kvantitatívneho hladiska najvýznamnejsiu kategóriu medzi gibraltárskymi podnikmi,([98]98) sa nachádzajú v rovnakej danovej situácii, pretoze táto nezávisí od skutocnosti, ci sa cenné papiere, hnutelný majetok alebo nehnutelný majetok patriace týmto spolocnostiam nachádzajú v Gibraltári alebo mimo jeho územia. Systém teda nie je selektívny v tom zmysle, ze by jeho úcinky boli odlisné v závislosti od miesta výkonu cinností. Navyse, rovnaké vylúcenie offshore cinností by sa mohlo dosiahnut aj prostredníctvom systému zdanenia podnikov, ktoré by zahrnulo do danového základu iba kritériá týkajúce sa spotreby energie alebo vytvárania odpadov. 173. V prípade Gibraltáru si danový systém zvolil vseobecný prístup zalozený na takmer nulovom zdanení, pricom sa pripustilo, ze entity, ktoré pouzívajú miestne výrobné faktory, akými sú pracovná sila alebo obchodné priestory, budú zdanené viac. Takýto systém paradoxne vykazuje podla môjho názoru hlavne nevýhody, a teda by mohol byt charakterizovaný ako zakladajúci systém "anti-státnej pomoci". 174. Naproti tomu, ako som uviedol vyssie, podla môjho názoru neexistujú pochybnosti o tom, ze zákonodarca Gibraltáru mal zámer zaviest nekalý systém danovej sútaze vo vztahu k clenským státom([99]99). 175. Vzhladom na to, ze právo Únie neobsahuje ziaden obvyklý danový systém, referencným rámcom musí zostat vnútrostátny referencný rámec alebo rámec identifikovaný v súlade s judikatúrou Azory. V dôsledku toho, ak sa Súdny dvor domnieva, ze Gibraltár samotný môze predstavovat vhodný referencný rámec, je potrebné uplatnit klasickú analýzu výhody a selektivity. C - Materiálna selektivita v oblasti priamych daní 176. Clánok 87 ods. 1 ES zakazuje státnu pomoc, ktorá "zvýhodnuje urcitých podnikatelov alebo výrobu urcitých druhov tovaru", cize selektívnu pomoc. Podmienka selektivity je súcastou pojmu státnej pomoci([100]100). Napriek mnozstvu judikatúry v tejto veci sa zdá, ze pojem selektivity je tazko uchopitelný, najmä pokial ide o danové opatrenia. 177. Pojem selektivity sa preskúmava z materiálneho hladiska pokial ide o opatrenia uplatnitelné na urcité odvetvia hospodárstva alebo niektoré formy podnikov([101]101) alebo z hladiska regionálneho (geografického)([102]102). Materiálna selektivita sa môze vztahovat tak na danové opatrenia obmedzené na podniky, ktoré sa vyznacujú urcitým typom aktivít (odvetvová selektivita) ako aj na opatrenia uplatnitelné v závislosti od vopred urcených situácií, v ktorých sa podniky môzu nachádzat (horizontálna selektivita), napríklad v prípade danových stimulov alebo opatrení urcených na uprednostnenie urcitého typu pracovnej sily([103]103). 178. Vzhladom na rôznost danových opatrení sa zdá byt vymedzenie hranice medzi vseobecnými opatreniami a selektívnymi opatreniami stále viac komplexné([104]104). V dôsledku toho je vymedzenie referencného rámca, akokolvek nárocné, podstatné na urcenie, ci je dotknutý rezim "abnormálny", a teda "selektívny". 179. Z judikatúry vyplýva, ze existencia poziadavky selektivity musí byt predmetom posúdenia od prípadu k prípadu, ktorého cielom je zistenie, ci dotknuté opatrenie vzhladom na jeho povahu, jeho rámec pôsobnosti, jeho spôsoby vykonávania a jeho úcinky, má za následok výhody výlucne v prospech urcitých podnikov alebo urcitých odvetví cinnosti.([105]105) 180. Selektivita výhody poskytnutej dotknutým opatrením môze byt odôvodnená, v dalsej etape, povahou systému za predpokladu, ze opatrenie je na jednej strane poskytnuté na základe objektívnych kritérií (vnútorný súlad opatrenia s usporiadaním systému) a na druhej strane zlucitelné s povahou rezimu (vonkajsí súlad opatrenia)([106]106). Z ustálenej judikatúry totiz vyplýva, ze pojem státna pomoc sa nevztahuje na státne opatrenia zavádzajúce diferenciáciu medzi podnikmi, pokial táto diferenciácia vyplýva z povahy alebo z usporiadania systému zatazenia, ktorého súcastou sú tieto opatrenia. Za tohto predpokladu nemôze byt dotknuté opatrenie v zásade povazované za selektívne, hoci poskytuje výhodu podnikom, ktorým je urcené([107]107). 181. Selektívnu povahu výhody poskytnutej dotknutým opatrením preto treba posúdit v dvoch za sebou nasledujúcich fázach. 182. V rámci posúdenia podmienky selektivity v danovej oblasti sa od návrhov, ktoré predniesol generálny advokát Darmon vo veci Sloman Neptun uplatnuje kritérium "odchýlky" zo vseobecného systému zdanenia([108]108). Podla uvedeného generálneho advokáta "jedinou základnou poziadavkou na uplatnenie clánku 92 ods. 1 je, ze opatrenie má povahu odchýlky svojou samotnou povahou vzhladom na struktúru vseobecného systému, v ktorom sa nachádza". 183. Táto metodológia bola prevzatá v oznámení Komisie z roku 1998, ktoré sa inspiruje aj prístupom OCDE([109]109). Podla oznámenia z roku 1998, na úcely uplatnenia clánku 86 ods. 1 ES na danové opatrenie je predovsetkým dôlezité vediet, ci takéto opatrenie poskytuje v prospech urcitých podnikov v clenskom státe výnimku z uplatnovania danového systému([110]110). 184. Tento prístup zalozený na odchýlke je kritizovaný právnou vedou, pretoze ani Komisii ani Súdnemu dvoru sa nepodarilo presne vymedzit, na co sa vztahuje pojem "odchýlka od normy", ani co predstavuje "normu" alebo "vseobecný systém"([111]111). Autori tiez poukázali na tazkosti s vymedzením "obvykle uplatnovanej" danovej sadzby na úcely urcenia sadzby, ktorú mozno povazovat za odchylujúcu sa od normy([112]112). 185. Z analýzy judikatúry okrem toho vyplýva, ze generálni advokáti navrhli viacero riesení. Popri prístupe zalozenom na odchýlke sa navrhovalo, aby sa opatrenie povazovalo za vseobecné, ak vyplýva z vnútornej logiky danového rezimu([113]113) alebo je jeho zámerom dosiahnut rovnost medzi hospodárskymi subjektmi([114]114). 186. Medzi prístupmi navrhnutými právnou vedou sa najmä odporúcalo prijat názor, ze norma má vseobecnú povahu vtedy, ak je akýkolvek podnik, bez ohladu na jeho odvetvie cinnosti, oprávnený mat z nej prospech. Je vhodné vykonat preskúmanie v dvoch etapách, pricom prvá spocíva v identifikácii cielov opatrenia ("revealed potential targets"), druhá sa týka identifikácie rozsahu opatrenia ("revealed potential scope"). Práve na úrovni druhej etapy je totiz mozné identifikovat dôvody, ktoré stoja za opatrením navrhnutým clenským státom([115]115). 187. Podla iného návrhu by analýza v troch po sebe nasledujúcich etapách zahrnala predovsetkým zistenie, ci mozno opatrenie uplatnit na vsetky podniky, ktoré sa nachádzajú v porovnatelnej skutkovej a právnej situácii, dalej overenie, ci sa s urcitými podnikmi zaobchádza priaznivejsie (diskriminácia) a napokon uistenie sa, ze opatrenie môze byt odôvodnené povahou alebo usporiadaním danového rezimu([116]116). 188. Pripústam, ze kritérium zalozené na odchýlke, ktoré slúzi hlavne na vymedzenie výhody, sa môze zdat neisté pokial ide o urcenie, od akého pravidla sa odchyluje([117]117). Prípadný podsystém, a následne výnimky alebo odchýlky, vsak treba hladat vo vnútri danového systému definovaného referencným rámcom, ktorým je najcastejsie vnútrostátny danový systém. 189. Napriek vyssie uvedenej kritike sa mi zdá, ze prístup zalozený na odchýlke je v najväcsom súlade s rozdelením právomocí medzi clenskými státmi a Komisiou. Ak pripustíme, ze clenským státom zostáva právomoc na vymedzenie svojich danových rezimov, zdá sa mi byt odôvodnené prijat názor, ze autorita, ktorú Komisia vyvodzuje z clánku 87 ods. 1 ES, musí byt obmedzená iba na opatrenia predstavujúce výnimky zo vseobecne uplatnitelného systému. 190. Navyse zastávam názor, ze odôvodnenie prístupu, ktorého cielom je v prvom rade identifikovat vseobecný rezim a v druhom rade odchýlku od tohto rezimu, vyplýva z logiky, ktorá stojí za pojmom státna pomoc a ktorá vyzaduje, aby sa existencia výhody identifikovala pred zistovaním, ci ide o selektívnu výhodu. VIII - O metóde zvolenej na úcely stanovenia selektivity danovej reformy - Analýza prostriedkov A - O metóde umoznujúcej identifikovat "vseobecný" danový systém clenského státu([118]118) 1. Argumentácia Komisie uvedená v druhej a tretej casti jediného odvolacieho dôvodu 191. Druhou castou svojho jediného odvolacieho dôvodu Komisia, ktorú podporuje Spanielske královstvo, vytýka Súdu prvého stupna, ze sa nesprávne domnieval, ze bola povinná najskôr identifikovat spolocný alebo "obvyklý" danový rezim a potom preukázat odchýlnu povahu dotknutých opatrení vo vztahu k tomuto rezimu. Takýto prístup podla Komisie opomína moznost, ze clenský stát alebo autonómne územie clenského státu môze zaviest vo svojej podstate diskriminacný danový systém v dôsledku jeho samotnej struktúry. Prostredníctvom premysleného výberu kritérií, ktoré sa majú uplatnit na jeho údajne "obvyklý" systém zdanenia, Gibraltár podla nej vytvoril velké mnozstvo úcinkov rezimu, ktorý zjavne zahrna státnu pomoc v prospech urcitých kategórií podnikov([119]119). 192. Podla Komisie ziadna zásada práva Únie neukladá povinnost uplatnit prístup definovaný Súdom prvého stupna. Okrem toho, Komisia odmieta záväznú povahu oznámenia z roku 1998. V odpovedi na vyjadrenie vedlajsieho úcastníka konania, Írskej republiky, Komisia tiez poznamenáva, ze oznámenie z roku 1998 nepredpokladá prípad, ktorý by bol analogický danovému rezimu v Gibraltári, a v kazdom prípade sa nemôze odchylovat od clánku 87 ES. Osobitost prejednávaného prípadu si vyzaduje novátorský prístup, aby sa zabránilo zlyhaniu v kontrole státnej pomoci, pricom takýto prístup musí byt obmedzený na osobitne zrejmé prípady selektivity. 193. Tretou castou svojho jediného odvolacieho dôvodu Komisia, ktorú podporuje Spanielske královstvo, tvrdí, ze Súd prvého stupna porusil zásadu, podla ktorej sa vnútrostátne opatrenia musia preskúmat z hladiska svojich úcinkov a nie ciela, ktorý sledujú([120]120). Podla Komisie sa Súd prvého stupna domnieval, ze Komisia bola povinná vychádzat vo svojej analýze zo systému, o ktorom clenský stát alebo autonómne územie tvrdí, ze predstavuje spolocný alebo "obvyklý" rezim([121]121). Podla nej sa Súd prvého stupna nesprávne domnieval, ze logika vlastná danovému systému a spolocný alebo "obvyklý" rezim, ktorý stanovuje, môzu byt identifikované odvolaním sa na ciele, ktoré údajne sledujú vnútrostátne alebo miestne orgány. 194. Komisia v odpovedi na argumenty Írska tvrdí, ze nemôze byt odôvodnená obava, ze clenské státy by uz nemohli sledovat legitímne ciele prostredníctvom ich danového rezimu, pretoze prístup obhajovaný Komisiou platí iba vo výnimocných prípadoch, avsak bez toho, aby boli hranice týchto "výnimocných prípadov" viac definované. 2. Posúdenie 195. Predovsetkým pripomínam, ze v bodoch 143 az 146 napadnutého rozsudku Súd prvého stupna pripomenul bez akýchkolvek skreslení znenie oznámenia z roku 1998, z ktorého vyplýva, ze kvalifikácia Komisie, podla ktorej je opatrenie selektívne, predpokladá v prvom rade identifikáciu a predbezné preskúmanie spolocného rezimu, aby bolo mozné v druhom rade posúdit a stanovit selektívnu povahu poskytnutej výhody. Súd prvého stupna dalej správne v bode 144 napadnutého rozsudku uviedol judikatúru, ktorá pripústa odôvodnenie selektívnej povahy opatrenia jeho povahou alebo usporiadaním danového systému, ktorého je súcastou. 196. Súd prvého stupna práve s ohladom na tieto zásady v bode 170 napadnutého rozsudku vytkol Komisii vo svetle vysvetlení predlozených Government of Gibraltar a Spojeným královstvom, ze nesplnila správne svoju povinnost analyzovat dotknutý danový systém z hladiska clánku 87 ES. 197. V tejto súvislosti, po prvé, ak uznám potrebu a zákonnost prístupu zalozeného na odchýlke, ktorý vychádza z komparatívnej analýzy s ohladom na opatrenia nepriamej podpory spôsobilé predstavovat státnu pomoc, a vzhladom na predchádzajúce úvahy, navrhujem Súdnemu dvoru, aby rozhodol, ze Súd prvého stupna oprávnene vytkol Komisii, ze neuplatnila postup odporúcaný v oznámení z roku 1998. 198. Poznamenávam, ze v prejednávanej veci Súd prvého stupna zalozil svoju argumentáciu viac na problematike rozdelenia právomocí medzi clenskými státmi a Komisiou v oblasti zdanenia ako na samotnom statuse oznámenia z roku 1998. 199. V kazdom prípade z judikatúry jasne vyplýva, ze Komisia prijatím takýchto pravidiel správania a tým, ze ich zverejnením oznámila, ze ich uplatní na prípady nimi dotknuté, sa sama obmedzuje vo výkone volnej úvahy a nemôze sa od týchto pravidiel odchýlit bez toho, aby bola prípadne sankcionovaná z dôvodu porusenia vseobecných právnych zásad, ako sú zásady rovnosti zaobchádzania alebo ochrany legitímnej dôvery([122]122). Súdy Spolocenstva mnohokrát spresnili, ze Komisia je viazaná svojimi oznámeniami v otázkach práva hospodárskej sútaze, napríklad v oblasti pokút([123]123). 200. Z tejto judikatúry v súvislosti so specifickou oblastou státnej pomoci vyplýva, ze Komisia je viazaná pravidlami a oznámeniami, ktoré prijíma, pokial sa neodchylujú od noriem Zmluvy([124]124). Z toho vyplýva, ze Komisia nemôze byt viazaná svojimi oznámeniami konecným spôsobom. 201. Problematikou povahy danového rezimu Gibraltáru, ktorý je vo svojej podstate diskriminacný, sa Komisia v spornom rozhodnutí implicitne zaoberala. Az na pojednávaní sa vsak Komisia v tejto veci vyjadrila. 202. Ak by sa takýto prístup prijal, znamenalo by to podla môjho názoru metodologickú revolúciu v uplatnovaní pravidiel týkajúcich sa státnej pomoci v zmysle clánku 87 ods. 1 ES. Podla tohto prístupu by sa existencia výhody uz neposudzovala na základe porovnania opatrenia a vseobecne uplatnovaného danového rezimu, ale na základe porovnania danového rezimu tak ako funguje a iného systému, ktorý je hypotetický a neexistuje. Takýto prístup by vyzadoval vytvorenie danového tertium comparationis pre Úniu, aby bolo mozné posúdit údajne diskriminacný úcinok vyplývajúci z riesení zvolených v súvislosti s danovým základom (alebo danovými sadzbami) v oblasti zdanenia právnických osôb. Uvedené spolocné kritérium vsak neexistuje a uplatnenie právneho rámca týkajúceho sa státnej pomoci neodôvodnuje de facto prijatie takéhoto opatrenia danovej harmonizácie([125]125). 203. Tvrdenie, podla ktorého je mozné takýto prístup uplatnit iba vo výnimocných prípadoch, nemôze byt prijaté. Az doteraz ustanovená právna metodológia je priamo zalozená na struktúre clánku 87 ods. 1 ES a zdá sa byt v súlade s cielmi práva hospodárskej sútaze Únie. Nemozno od nej upustit iba z dôvodu, ze nevedie k výsledku, ktorý by si zelala Komisia v urcitom individuálnom prípade. 204. Pokial ide o údajné nesprávne právne posúdenie namietané v tretej casti jediného odvolacieho dôvodu Komisie, je nesporné, ze podla ustálenej judikatúry ciel sledovaný státnymi zásahmi sám osebe nestací na to, aby tieto zásahy neboli kvalifikované ako "pomoc" v zmysle clánku 87 ES. Clánok 87 ods. 1 ES totiz nerozlisuje podla dôvodov alebo cielov státnych zásahov, ale definuje ich podla ich úcinkov([126]126). 205. Vzhladom na znenie napadnutého rozsudku vsak zastávam názor, ze tvrdenia uvedené v tretej casti jediného odvolacieho dôvodu Komisie sú zalozené na nesprávnom výklade bodov 145, 146 a 171 az 174 napadnutého rozsudku. 206. Bod 145 tohto rozsudku je totiz súcastou úvahy sledovanej Súdom prvého stupna s cielom stanovit, preco bola Komisia povinná v rámci preskúmania selektívnej povahy dotknutého rezimu uplatnit tri etapy prístupu zalozeného na odchýlke. Súd prvého stupna uviedol, ze Komisia tým, ze sa obmedzila iba na tretiu etapu uvedeného prístupu, mohla pozbavit dotknutý clenský stát moznosti odôvodnit uvedené diferenciácie danového rezimu, kedze vopred ani neidentifikovala jeho spolocný alebo "obvyklý" rezim ani nestanovila odchylnú povahu dotknutých diferenciácií. Okrem toho, nic neumoznuje vyvodit záver, ze Súd prvého stupna ulozil Komisii povinnost prijat vopred definované stanovisko bez toho, aby mohla pouzit svoje oprávnenia analýzy vyplývajúce zo Zmluvy. 207. Vzhladom na vyssie uvedené okolnosti navrhujem zamietnut druhú a tretiu cast jediného odvolacieho dôvodu Komisie ako nedôvodné. B - O povahe preskúmania danového rezimu vykonaného Komisiou([127]127) 1. Argumentácia uvedená vo stvrtej casti jediného odvolacieho dôvodu Komisie 208. Komisia, ktorú podporuje Spanielske královstvo, stvrtou castou jediného odvolacieho dôvodu vytýka Súdu prvého stupna, ze sa nesprávne domnieval, ze logika vlastná danovému systému a spolocnému alebo "obvyklému" rezimu v rámci tohto systému môze vyplývat z pouzitia odlisných techník na rôznych danovníkov. Podla nej vedie takýto prístup k záveru, ze akýkolvek osobitný znak systému, bez ohladu na výhodu, ktorú poskytuje urcitým príjemcom, automaticky predstavuje neoddelitelnú súcast systému a nie odchýlku, a teda sa vymyká uplatneniu pravidiel týkajúcich sa státnej pomoci([128]128). 209. Okrem toho Komisia odmieta, ze nastolila problematiku dôkazného bremena. Vytýka Súdu prvého stupna, ze sa dopustil nesprávneho právneho posúdenia, avsak nie tým, ze skonstatoval, ze Komisia sa nevyrovnala s dôkazným bremenom, ktoré jej prinálezalo, ale tým, ze vylúcil, ze na "obvyklý" danový rezim územného celku sa môze vztahovat pojem státnej pomoci. 2. Posúdenie stvrtej casti jediného odvolacieho dôvodu 210. Touto stvrtou castou Komisia kritizuje body 175 az 183 napadnutého rozsudku. V bode 175 tohto rozsudku Súd prvého stupna zdôraznil, ze ani úvahy uvedené v spornom rozhodnutí ani tvrdenia Komisie a Spanielskeho královstva nestacia na spochybnenie opodstatnenosti definície spolocného alebo "obvyklého" rezimu oznámeného danového systému. 211. Z bodu 187 napadnutého rozsudku vyplýva, ze dotknutá problematika súvisí z dôkazným bremenom. V tejto súvislosti treba pripomenút, ze v zásade iba Súd prvého stupna má právomoc urcit a posúdit skutkový stav. Rovnako má ako jediný právomoc posúdit hodnotu, ktorú treba priznat jemu predlozeným dôkazom, pokial dôkazy, ktoré prijal na podporu tohto skutkové stavu boli riadne získané a pokial boli respektované vseobecné právne zásady a procesné pravidlá uplatnitelné v oblasti dôkazného bremena a vykonávania dôkazov.([129]129) Súdny dvor môze podla clánku 225 ES vykonat iba kontrolu právnej kvalifikácie tohto skutkového stavu a právnych dôsledkov, ktoré z neho vyvodil Súd prvého stupna.([130]130) 212. Pokial ide o prvú nálezitost argumentácie Súdu prvého stupna uvedenú v bode 176 napadnutého rozsudku, poznamenávam, ze Súd prvého stupna v bode 177 tohto rozsudku rozhodol, ze Komisia z právneho hladiska dostatocne nevylúcila tvrdenie Gibraltáru, podla ktorého je podmienka vykazovania zisku vlastná logike systému zalozeného na pocte zamestnancov a uzívanej ploche. Okrem toho Súd prvého stupna uviedol v bode 178 napadnutého rozsudku, ze samotné tvrdenie Komisie, podla ktorého v takom danovom systéme, aký navrhujú orgány Gibraltáru, cím viac osôb spolocnost zamestnáva a cím viac priestorov uzíva, tým väcsia musí byt jej danová povinnost, nestací na spochybnenie opodstatnenosti volby vykonanej týmito orgánmi, pokial ide o prvky tvoriace spolocný alebo "obvyklý" rezim tohto danového systému. 213. Pokial ide o druhú nálezitost argumentácie Súdu prvého stupna uvedenú v bodoch 179 az 181 napadnutého rozsudku, Súd prvého stupna rozhodol, ze kvalifikácia danového systému Gibraltáru ako "hybridného" sama osebe nepreukazuje, ze takýto systém nemôze predstavovat spolocný alebo "obvyklý" danový rezim. Súd prvého stupna tiez vytkol Komisii a Spanielskemu královstvu, ze vzniesli cisto hypotetické tvrdenia pokial ide o dva ciele priznané danovému systému a spolocnému rezimu zavedenému reformou. 214. Pokial ide o tretiu nálezitost úvahy Súdu prvého stupna uvedenú v bodoch 182 az 185 napadnutého rozsudku, Súd prvého stupna po tom, ako citoval niektoré body sporného rozhodnutia bez toho, aby ich skreslil, rozhodol, ze tvrdenia Komisie nemôzu spochybnit stanovisko orgánov Gibraltáru. 215. Kedze Komisia v prejednávanom prípade nenamieta skreslenie ziadnych skutkových okolností, o ktorých rozhodoval Súd prvého stupna, stvrtú cast jediného odvolacieho dôvodu mozno kvalifikovat ako nedôvodnú. 216. Ak by vsak Súdny dvor povazoval za uzitocné vyjadrit sa k právnym následkom, ktoré vyvodil Súd prvého stupna z tvrdení vznesených Government of Gibraltar, z bodu 184 napadnutého rozsudku jasne vyplýva, ze Súd prvého stupna odôvodnil zamietnutie tvrdení Komisie nesprávnou metodológiou, ktorej sa podla jeho názoru Komisia dopustila v prejednávanom prípade. 217. V tejto súvislosti zdôraznujem, a zároven plne zdielam analýzu Súdu prvého stupna pokial ide o nesprávny metodologický prístup uplatnený Komisiou, ze z hladiska rozdelenia dôkazného bremena bola práve Komisia povinná identifikovat existenciu opatrenia, ktoré priznáva výhodu selektívnej povahy. Dotknutému clenskému státu, ktorý zaviedol diferenciáciu medzi podnikmi v oblasti danových nákladov, dalej prislúcha dokázat, ze takáto diferenciácia je skutocne odôvodnená povahou a usporiadaním dotknutého systému([131]131). Komisia vsak tým, ze nesledovala etapy pozadované na úcely urcenia selektívnej povahy výhody poskytnutej danovou reformou Gibraltáru, znemoznila uplatnenie tejto zásady. 218. Kedze Komisia nesledovala úvahu týkajúcu sa identifikácie spolocného alebo "obvyklého" rezimu a jeho odchýlok, Súd prvého stupna oprávnene rozhodol v bode 184 napadnutého rozsudku, ze Komisia stanovila svoju vlastnú logiku, pokial ide o obsah a fungovanie oznámeného danového systému. 219. Navyse, ako vyplýva z napadnutého rozsudku, Súd prvého stupna rozhodol, ze Komisia nepredlozila prijatelné tvrdenie, ktoré by umoznilo pochopit, v com taký danový rezim, o aký ide v prejednávanej veci, predstavoval státnu pomoc. 220. Vzhladom na úvahy uvedené v bode 122 a nasl. týchto návrhov, ktoré sa týkajú opatrení urcených na boj proti skodlivému zdanovaniu v Únii, ako aj právomocí clenských státov v oblasti priamych daní, sa domnievam, ze Súd prvého stupna oprávnene skonstatoval, ze tvrdenia Komisie nemôzu byt odôvodnené schémou státnej pomoci Zmluvy. Clánok 87 ES má totiz zabránit tomu, aby dochádzalo k ovplyvnovaniu obchodu medzi clenskými státmi na základe zvýhodnení poskytnutých státnymi orgánmi, pri ktorých by mohlo dôjst k rôznym naruseniam hospodárskej sútaze, alebo by také narusenie hrozilo a to z dôvodu zvýhodnenia urcitých podnikatelov alebo výroby urcitých druhov tovarov([132]132). Bez preukázania takejto výhody Komisia nemôze napádat usporiadanie danového rezimu realizovaného clenským státom alebo územím, na ktorom sa uplatnuje Zmluva ES. 221. Je nepochybné, ze ak stát alebo dotknuté územie zavedie skodlivý danový rezim a na úcely odôvodnenia tvrdí, ze dotknuté opatrenia sú súcastou vseobecného danového rezimu, takýto rezim sa vymaní z kontroly vykonávanej Komisiou na základe pravidiel týkajúcich sa státnej pomoci. Na takýto prípad sa preto budú vztahovat pravidlá kódexu správania, pretoze problém nastolený takýmto danovým rezimom súvisí s prípadnou skodlivou danovou sútazou a nie so schémou státnej pomoci. 222. Z uvedených dôvodov navrhujem, aby sa stvrtá cast jediného odvolacieho dôvodu Komisie zamietla ako nedôvodná. 3. Argumentácia rozvinutá v rámci piatej casti jediného odvolacieho dôvodu Komisie 223. Komisia piatou castou svojho jediného odvolacieho dôvodu vytýka Súdu prvého stupna, ze sa nesprávne domnieval, ze Komisia ani neidentifikovala spolocný alebo "obvyklý" danový rezim, ani nepreukázala, ze znaky reformy predstavujú odchýlky od tohto rezimu. Komisia totiz jasne a riadne identifikovala oznámený danový systém ako systém zalozený na zdanení pracovnej sily a uzívania obchodných priestorov. Okrem toho Komisia zdôraznuje, ze uvádzaným dôvodom zrusenia sporného rozhodnutia nie je nedostatok odôvodnenia, ale nesprávne právne posúdenie.([133]133) 224. Spanielske královstvo sa domnieva, ze Komisia danovú reformu preskúmala v celom rozsahu, co jej umoznilo vyvodit záver, ze obvyklým rezimom je systém zdanenia právnických osôb zalozený na kritériách poctu zamestnancov a uzívanej plochy za predpokladu uplatnenia stropu vo výske 15 % zo ziskov. Uvedené kritériá uprednostnujú rôzne typy podnikov: podniky, ktoré nemajú príjmy, podniky, ktoré by v prípade neexistencie takéhoto stropu boli zdanené viac, ako aj offshore podniky. 4. Posúdenie piatej casti jediného odvolacieho dôvodu 225. Piata cast, hoci súvisí s druhou castou jediného odvolacieho dôvodu týkajúcou sa uplatnenia metodologického prístupu, sa týka skôr preukázania identifikácie povahy dotknutého danového rezimu. Domnievam sa vsak, ze vzhladom na odpoved poskytnutú na druhú cast jediného odvolacieho dôvodu nemozno túto cast prijat, pretoze kritika Komisie je zalozená na nesprávnom výklade napadnutého rozsudku. 226. Súd prvého stupna totiz tým, ze Komisii vytkol, ze neuplatnila prístup popísaný v oznámení z roku 1998, nekonstatoval, ze Komisia nevykonala podrobnú analýzu dotknutého danového rezimu. Naopak, viacero bodov napadnutého rozsudku opakuje pasáze sporného rozhodnutia, cím sa potvrdzuje, ze Súd prvého stupna posúdil preskúmanie vykonané Komisiou. 227. Na úcely analýzy piatej casti jediného odvolacieho dôvodu Komisie vsak treba iba urcit, ci Komisia konala v súlade so zásadami analýzy selektivity, ktoré Súd prvého stupna pripomenul v bodoch 143 az 145 napadnutého rozsudku. Kedze samotná Komisia vo svojom odvolaní obhajuje uplatnenie metódy ad hoc, ktorá sa od týchto zásad odchyluje, piata cast jediného odvolacieho dôvodu sa zdá byt zjavne nedôvodná. IX - Tri aspekty selektivity uvedené v spornom rozhodnutí A - Argumentácia rozvinutá v rámci siestej casti jediného odvolacieho dôvodu Komisie a v ôsmom odvolacom dôvode Spanielskeho královstva 228. Komisia siestou castou jediného odvolacieho dôvodu, ktorú ona sama kvalifikovala ako "podstatnú", tvrdí, ze Súd prvého stupna opomenul preskúmat tri aspekty selektivity uvedené v spornom rozhodnutí, a najmä opomenul analyzovat zistenia Komisie zalozené na konkrétnych úcinkoch opatrenia, teda ze opatrenie stanovuje rôzne úrovne zdanenia pre rôzne odvetvia gibraltárskeho hospodárstva a ze poskytuje selektívnu výhodu podnikom offshore hospodárstva, ktoré nemajú zamestnancov a neuzívajú obchodné priestory v Gibraltári. 229. Komisia vytýka Súdu prvého stupna, ze nezaujal stanovisko k takto identifikovaným selektívnym aspektom, hoci zopakoval relevantné pasáze sporného rozhodnutia v bodoch 157 az 162 napadnutého rozsudku. Iba bod 186 napadnutého rozsudku obsahoval zmienku v tejto súvislosti, ale uvedená judikatúra nie je relevantná. V tejto súvislosti Komisia pripústa, ze porovnanie s predchádzajúcim systémom nie je samo osebe relevantné na úcely posúdenia selektivity opatrenia, ale pripomína, ze odvolaním sa na predchádzajúci systém zdôraznila, ze rezim preskúmaný v spornom rozhodnutí smeruje k udrzaniu predchádzajúcej situácie tým, ze vykazuje rovnaké úcinky za pouzitia odlisnej techniky. Jednoducho povedané prístup Súdu prvého stupna priznal rozhodujúcu váhu úvahám o danovej technike na úkor obsahu, hoci podla ustálenej judikatúry sa má státna pomoc posudzovat z hladiska jej úcinkov. 230. Government of Gibraltar a vláda Spanielskeho královstva povazujú za nesprávnu tézu obhajovanú Komisiou, podla ktorej danový rezim treba povazovat za selektívny z dôvodu, ze offshore hospodárstvo nie je zdanené. V kazdom danovom systéme spolocnosti, ktoré nedisponujú danovým základom zodpovedajúcim danovému základu definovanému vnútrostátnym danovým rezimom, totiz neplatia na tomto území dan. Tvrdenie Komisie by viedlo k tomu, ze clenským státom by sa za porusenia ich danovej suverenity vnútili jej vlastné názory v súvislosti s výberom danového základu. Skutocnost, ze rôzne typy spolocností sú zdanené odlisným spôsobom neumoznuje sama osebe dospiet k záveru o selektivite. 231. Spanielske královstvo svojim ôsmym odvolacím dôvodom vytýka Súdu prvého stupna, ze usúdil, ze podmienky clánku 87 ods. 1 ES neboli splnené z hladiska materiálnej selektivity. Velká väcsina podnikov usadených v Gibraltári, konkrétne 28 798 z 29 000, totiz dosiahne nulovú danovú sadzbu. Rezim, ktorý Súd prvého stupna kvalifikuje ako "vseobecný", je v dôsledku toho v skutocnosti osobitným rezimom vytvárajúcim "selektivitu de facto". B - Posúdenie 232. Zdá sa, ze siesta cast jediného odvolacieho dôvodu Komisie je zalozená na nedostatku odôvodnenia napadnutého rozsudku. Súdnemu dvoru prinálezí v rámci odvolacieho konania preskúmat túto otázku. 233. V spornom rozhodnutí Komisia uviedla tri aspekty selektivity zhrnuté v bode 15 týchto návrhov. Pokial ide o selektívnu výhodu, ktorá môze byt priznaná podnikom patriacim do offshore hospodárstva, ktoré nemajú zamestnancov a neuzívajú obchodné priestory v Gibraltári, Komisia tvrdila, ze systém vykazuje aj materiálne selektivitu tým, ze udrziava de facto velmi nízke úrovne zdanenia "oslobodených spolocností" a vseobecne tým, ze stanovuje rôzne úrovne zdanenia v závislosti od odvetví, cím sa priznáva selektívna výhoda podnikom patriacim do odvetví, na ktoré sa uplatnujú nizsie sadzby. Komisia sa v dôsledku toho domnievala, ze systém predstavuje schému státnej pomoci, a kedze sa neuplatnuje ziadna z odchýlok stanovených v Zmluve, táto pomoc je nezlucitelná so spolocným trhom. 234. V napadnutom rozsudku Súd prvého stupna predovsetkým pripomenul v bodoch 143 az 146 zásady, ktoré podla neho upravujú preskúmanie selektívnej povahy danového opatrenia, ktoré môze predstavovat státnu pomoc v zmysle clánku 87 ods. 1 ES. Na úcely posúdenia, ci Komisia konala v súlade s týmito zásadami, Súd prvého stupna citoval relevantné pasáze sporného rozhodnutia v bodoch 148 az 162 napadnutého rozsudku bez toho, aby ich skreslil. 235. V bodoch 163 az 168 napadnutého rozsudku Súd prvého stupna zacal analýzu selektívnej výhody prezentujúc argumentáciu, ktorú obhajuje hlavne Government of Gibraltar, a podla ktorej vsetky vyssie uvedené prvky danovej reformy predstavujú samostatný danový systém, ktorý treba povazovat za spolocný alebo "obvyklý" danový rezim zavedený danovou reformou na území Gibraltáru. V rámci tohto rezimu neexistujú "obvyklé" sadzby a neexistuje "hlavná" dan a "vedlajsia" alebo "odchýlna" dan. Danové zatazenie spolocnosti v priebehu daného roka bude stanovené v závislosti od týchto dvoch spojených prvkov: jednak poctu zamestnancov a plochy pozemku uzívaného spolocnostou a jednak zisku vytvoreného touto spolocnostou. 236. Súd prvého stupna práve vzhladom na toto konstatovanie vytýkal Komisii v bode 170 napadnutého rozsudku, ze nevykonala svoju povinnost vopred identifikovat a prípadne spochybnit kvalifikáciu oznámeného danového systému vykonanú orgánmi Gibraltáru ako spolocného alebo "obvyklého" rezimu. 237. Kedze Súd prvého stupna sa správne zameral predovsetkým na to, aby vyvrátil ad hoc metódu Komisie, domnievam sa, ze nevykonal nesprávne právne posúdenie tým, ze neanalyzoval aspekty, ktoré Komisia povazovala za selektívne. 238. Kedze Súd prvého stupna posúdil ako nesprávnu samotnú metodológiu zvolenú Komisiou v spornom rozhodnutí, bol oprávnený obmedzit sa na konstatovanie, ako vyplýva z bodu 187 napadnutého rozsudku, ze Komisia nepreukázala existenciu selektívnych výhod vyplývajúcich z troch sporných aspektov danovej reformy. 239. Okrem toho, tvrdenie Spanielskeho královstva týkajúce sa "selektivity de facto" dotknutého danového rezimu nemozno prijat, pretoze oddeluje pojem státna pomoc od poskytnutia výhody, co je z vyssie uvedených dôvodov vylúcené v prípade absencie predchádzajúceho vymedzenia systému predstavujúceho referencný rámec. Navyse sa zdá, ze cielom gibraltárskeho rezimu z hladiska jeho hospodárskych úcinkov je skôr priznat "selektívne nevýhody", kedze skutocne zdanených je menej ako 1 % spolocností. 240. V dôsledku toho navrhujem zamietnut siestu cast jediného odvolacieho dôvodu Komisie ako aj ôsmy odvolací dôvod Spanielskeho královstva. X - O porusení primeranej lehoty a neprerusení konania na Súde prvého stupna([134]134) A - Argumentácia 241. Spanielske královstvo svojim desiatym odvolacím dôvodom namieta porusenia práva kazdej osoby, aby jej vec bola v primeranej lehote prejednaná, zakotveného v clánku 6 ods. 1 Európskeho dohovoru o ochrane ludských práv a základných slobôd (dalej len "EDLP") a osobitne práva na konanie v primeranej lehote. Rozsudok bol totiz vyhlásený 54 mesiacov po zacatí konania na Súde prvého stupna, hoci vec mala byt prejednaná prednostne. Táto okolnost mala vplyv na spor, pretoze neprimeraná dlzka konania umoznila Súdnemu dvoru vyhlásit rozsudok vo veci Azory v okamihu, kedy uz mal Súd prvého stupna rozhodnút vo veci. 242. Jedenásty odvolací dôvod Spanielskeho královstva je zalozený na porusení clánku 77 písm. a) a d) Rokovacieho poriadku Súdu prvého stupna, kedze Súd prvého stupna formálne nenariadil prerusenie konania po vypocutí úcastníkov konania, ale nechal ich "necinných". Súd prvého stupna tým, ze neprejednával vec bez toho, aby ju formálne prerusil, zbavil úcastníkov konania práva poskytnutého clánkom 78 rokovacieho poriadku na prednesenie svojich stanovísk predtým, ako Súd prvého stupna prerusí konanie. B - Posúdenie 243. Predovsetkým by som chcel upresnit rozsah clánku 6 EDLP a potom sa vyjadrit k prípadnému poruseniu práva na prejednanie veci v primeranej lehote v rámci súdneho konania na Vseobecnom súde. 244. Pokial ide o protiprávnost uvádzanú v rámci desiateho odvolacieho dôvodu, Súdny dvor rozhodol, ze clánok 6 ods. 1 EDLP stanovuje, ze kazdý má právo na to, aby jeho vec bola spravodlivo, verejne a v primeranej lehote prejednaná nezávislým a nestranným súdom zriadeným zákonom, ktorý rozhodne o jeho obcianskych právach alebo záväzkoch alebo o akomkolvek trestnom cine, z ktorého je obvinený([135]135). 245. Treba vsak skonstatovat, ze v prejednávanej veci je dôvod zalozený na porusení záruky uvedenej v clánku 6 ods. 1 EDLP vznesený vládou clenského státu. Domnievam sa, ze subjekt verejného práva, ktorý pozíva status zmluvného státu, sa nemôze pri výkone svojich právomocí priamo dovolávat ustanovení EDLP vo svoj prospech. 246. V systéme ochrany ludských práv clánok 34 EDLP vylucuje prípustnost stazností podaných verejnými orgánmi, ktoré obhajujú svoje ludské práva([136]136). Okrem toho sa domnievam, ze z clánku 1 EDLP vyplýva, ze státy sú garantmi práv uvedených v dohovore a nie priamymi adresátmi jeho ustanovení. Nenachádzajú v nom zdroj svojej ochrany, ale zdroj svojich povinností. 247. Táto úvaha podla môjho názoru platí mutatis mutandis aj v súvislosti s Chartou základných práv Európskej únie([137]137). Únia, ako aj clenské státy sú totiz viazané Chartou, co vylucuje, aby pozívali práva zarucené Chartou. 248. Toto zásadné konstatovanie nevylucuje, aby ustanovenie Charty mohlo obsahovat vseobecnú zásadu práva, ktoré chráni aj clenské státy. Z koncepcného hladiska je vsak potrebné zachovávat rozdiel medzi na jednej strane subjektmi, ktoré sú viazané základnými právami, teda pasívnymi subjektmi, a na druhej strane tými, ktorí z nich majú úzitok, teda aktívnymi subjektmi, to znamená fyzickými a právnickými osobami s výnimkou verejných orgánov vykonávajúcich právomoci verejnej moci. 249. Vseobecná zásada práva Únie, podla ktorej má kazdá osoba právo na spravodlivý proces a ktorá sa inspiruje týmito základnými právami a najmä právom na prejednanie veci v primeranej lehote, sa uplatnuje v rámci súdneho preskúmania([138]138). Zásada úcinnej súdnej ochrany totiz predstavuje vseobecnú zásadu práva Únie, ktorá vyplýva z ústavných tradícií spolocných pre clenské státy a bola zakotvená v clánkoch 6 a 13 Európskeho dohovoru o ochrane ludských práv a základných slobôd([139]139) a takisto znovu potvrdená v clánku 47 Charty základných práv Európskej únie. 250. Zdá sa teda, ze práv týkajúcich sa úcinnej súdnej ochrany, akými sú najmä právo na spravodlivý proces, dodrzanie práva na obhajobu, právo byt vypocutý, sa môzu úcinne dovolávat také subjekty práva, akými sú clenské státy v rámci súdnych konaní([140]140). 251. V rozsudku Der Grüne Punkt - Duales System Deutschland/Komisia([141]141), Súdny dvor uviedol, ze z clánku 58 prvého odseku Statútu Súdneho dvora a z judikatúry vyplýva, ze Súdny dvor je príslusný skúmat, ci k poruseniam procesných pravidiel, ktoré sa nepriaznivo dotýkajú záujmov odvolatela, doslo na Súde prvého stupna, a je povinný zabezpecit, aby boli dodrzané vseobecné zásady práva Spolocenstva([142]142). Treba vsak pripomenút, ze primeranost lehoty rozhodovania sa posudzuje v závislosti od okolností vlastných kazdej veci, medzi ktoré patrí aj zlozitost veci a správanie úcastníkov konania.([143]143) 252. V tejto súvislosti Súdny dvor upresnil, ze zoznam relevantných kritérií nie je vycerpávajúci a ze posúdenie primeranosti uvedenej lehoty nevyzaduje systematické preskúmanie okolností prípadu vo vztahu ku kazdému z nich, pokial sa dlzka konania javí odôvodnená aspon vo vztahu k jednému z nich. Z tohto dôvodu mozno zlozitost veci alebo správanie zalobcu, ktoré spôsobuje spomalovanie konania, uznat ako odôvodnenie na prvý pohlad prílis dlhej lehoty.([144]144) 253. V prejednávanej veci zacala dlzka konania plynút podaním zalôb o neplatnost Government of Gibraltar a vládou Spojeného královstva do kancelárie Súdu prvého stupna 9. júna 2004. Konanie bolo ukoncené 18. decembra 2008, teda dnom vyhlásenia napadnutého rozsudku. Konanie pred Súdom prvého stupna teda trvalo priblizne styri roky a sest mesiacov. 254. Nezdá sa mi teda, ze dlzka konania by mohla byt kvalifikovaná ako osobitne dlhá vo veci, ktorá je tak komplexná a má taký význam. Okrem toho sa mi nezdá byt presvedcivá argumentácia Spanielskeho královstva pokial ide o dôsledky tejto dlzky konania pre výsledok sporu. Naopak, komplexnost a dotknuté záujmy vo veci podanej na Súd prvého stupna podla môjho názoru skôr svedcia v prospech odôvodnenia dlzky konania. 255. Domnievam sa preto, ze v prejednávanom prípade nemôze byt konstatované porusenie vseobecnej zásady práva Únie týkajúcej sa práva na spravodlivý proces v primeranej lehote. 256. Napokon, pokial ide o jedenásty dôvod, domnievam sa, ze sa nemozno dovolávat ziadneho porusenia práv úcastníkov konania. Bolo by to tak v prípade, ak by Súd prvého stupna prerusil konanie bez toho, aby vopred vypocul týchto úcastníkov konania Skutocnost, ze sa neuplatnil clánok 78 rokovacieho poriadku, totiz neznamená ziadne porusenie procesného pravidla, ktoré by zakladalo nesprávne právne posúdenie, na ktoré sa vztahuje preskúmanie Súdnym dvorom v odvolacom konaní. XI - Návrh 257. Vzhladom na uvedené úvahy navrhujem, aby Súdny dvor: - zamietol ako neprípustnú výhradu Spanielskeho královstva zalozenú na porusení clánkov 5 ES a 307 ES, - zamietol v zostávajúcej casti odvolania Európskej komisie vo veci C-106/09 a Spanielskeho královstva vo veci C-107/09, - zaviazal kazdého z úcastníkov konania znásat svoje vlastné trovy konania. __________________________________________________________________ [145]1 - Jazyk prednesu: francúzstina. __________________________________________________________________ [146]2 - Ú. v. EÚ L 85, 2005, s. 1, dalej len "sporné rozhodnutie". __________________________________________________________________ [147]3 - Kedze napadnutý rozsudok bol vyhlásený 18. decembra 2008, odkazy na ustanovenia Zmluvy ES pouzívajú císlovanie uplatnitelné pred nadobudnutím úcinnosti Zmluvy o fungovaní Európskej únie. __________________________________________________________________ [148]4 - Komisia pod pojmom "vo svojej podstate diskriminacný" systém rozumie danový rezim, ktorý samotnou svojou struktúrou poskytuje výhodu jednej alebo viacerým kategóriám podnikov prostredníctvom výberu kritérií, ktoré sa majú uplatnovat v údajne "obvyklom" systéme zdanenia. __________________________________________________________________ [149]5 - Oznámenie o uplatnovaní pravidiel státnej pomoci pri opatreniach týkajúcich sa priameho zdanovania podnikov (Ú. v. ES C 384, s. 3; Mim. vyd. 08/001, s. 277, dalej len "oznámenie z roku 1998"). __________________________________________________________________ [150]6 - Ak aj pripustím, ze v súlade s judikatúrou musí byt kvalifikácia státneho opatrenia z hladiska clánku 87 ES zalozená na jeho hospodárskych úcinkoch na hospodársku sútaze bez toho, aby znacný pocet podnikov, ktoré môzu mat z opatrenia prospech, mohol spochybnit selektívnu povahu opatrenia (pozri rozsudok z 3. marca 2005, Heiser, C-172/03, Zb. s. I-1627, bod 42), nic to nemení na skutocnosti, ze ak sú hospodárske úcinky determinujúce, nezdá sa mi, ze opatrenie vztahujúce sa na takmer vsetky podniky môze byt kvalifikované ako selektívna výhoda. __________________________________________________________________ [151]7 - Treba poznamenat, ze pred týmto oznámením rozhodla Komisia 11. júla 2001 o zacatí konania vo veci formálneho zistovania na základe clánku 88 ods. 2 ES proti dvom právnym predpisom o dani z príjmov právnických osôb uplatneným v Gibraltári a týkajúcim sa "spolocností oslobodených od dane" (Ú. v. ES C 26, 2002, s. 13) a "kvalifikovaných spolocností" (Ú. v. ES C 26, 2002, s. 9). Súd prvého stupna rozsudkom z 30. apríla 2002, Government of Gibraltar/Komisia, T-195/01 a T-207/01, Zb. s. II-2309 na jednej strane zrusil rozhodnutie o zacatí konania vo veci formálneho zistovania týkajúceho sa spolocností oslobodených od dane a na druhej strane zamietol návrh na zrusenie rozhodnutia o zacatí konania vo veci formálneho zistovania týkajúceho sa kvalifikovaných spolocností. Dna 27. apríla 2002 Government of Gibraltar oznámila svoj zámer zaviest úplne nový danový rezim pre vsetky spolocnosti v Gibraltári. Táto reforma dane z príjmu právnických osôb uskutocnená Government of Gibraltar je predmetom tohto sporu. __________________________________________________________________ [152]8 - Právna úprava týkajúca sa danovej reformy sa bude uplatnovat zo strany Government of Gibraltar po tom, ako bude prijatá House of Assembly. Treba pre úplnost poznamenat, ze podla pripomienok Government of Gibraltar v júni 2009, Chief Minister of Gibraltar oznámil, ze reforma nenadobudne úcinnost, ale v roku 2010 nadobudne úcinnost nový systém dane z príjmov právnických osôb. __________________________________________________________________ [153]9 - Prvý az siedmy a deviaty odvolací dôvod Spanielskeho královstva. __________________________________________________________________ [154]10 - Rozsudok z 8. júla 1999, Chemie Linz/Komisia, C-245/92 P, Zb. s. I-4643. __________________________________________________________________ [155]11 - Rozsudok z 11. februára 1999, Antillean Rice Mills a i./Komisia, C-390/95 P, Zb. 1999 s. I-769, body 21 a 22. __________________________________________________________________ [156]12 - Pozri najmä rozsudky zo 4. júla 2000, Bergaderm a Goupil/Komisia, C-352/98 P, Zb. s. I-5291, body 34 a 35, ako aj z 30. septembra 2003, Eurocoton a i./Rada, C-76/01 P, Zb. s. I-10091, body 46 a 47. Pozri tiez rozsudky z 19. januára 2006, Comunitŕ montana della Valnerina/Komisia, C-240/03 P, Zb. s. I-731, body 105 a 106, a zo 14. októbra 2010, Deutsche Telekom/Komisia, C-280/08 P, Zb. s. I-9555, bod 24. __________________________________________________________________ [157]13 - Pozri tiez rozsudky zo 16. mája 2002, ARAP a i./Komisia, C-321/99 P, Zb. s. I-4287, bod 49; z 22. decembra 2008, British Aggregates/Komisia, C-487/06 P, Zb. s. I-10505, bod 121 a nasl., a Deutsche Telekom/Komisia, uz citovaný v poznámke pod ciarou 12, bod 25. Pozri tiez rozsudok Comunitŕ montana della Valnerina/Komisia, uz citovaný v poznámke pod ciarou 12, bod 107, ako aj ex multis uznesenia z 11. novembra 2003, Martinez/Parlament, C-488/01 P, Zb. s. I-13355, bod 39, a z 13. júla 2006, Front national a i./Parlament a Rada, C-338/05 P, bod 23. __________________________________________________________________ [158]14 - Rozsudok z 30. septembra 1982, Amylum/Rada, 108/81, Zb. s. 3107, bod 25. __________________________________________________________________ [159]15 - Rozsudok z 20. februára 1997, Komisia/Daffix, C-166/95 P, Zb. s. I-983, bod 24. __________________________________________________________________ [160]16 - Rozsudok z 15. októbra 2002, Limburgse Vinyl Maatschappij a i./Komisia, C-238/99 P, C-244/99 P, C-245/99 P, C-247/99 P, C-250/99 P az C-252/99 P a C-254/99 P, Zb. s. I-8375, body 369 az 379. __________________________________________________________________ [161]17 - V dôsledku toho sa nálezitosti judikatúry týkajúcej sa nepriamych zalôb, akými sú prejudiciálne veci, nezdajú byt prílis rozhodujúce, pozri rozsudky z 25. októbra 2001, Ambulanz Glöckner, C-475/99, Zb. s. I-8089, bod 10; z 2. júna 2005, Dörr a Ünal, C-136/03, Zb. s. I-4759, bod 46; z 22. júna 2006, Conseil général de la Vienne, C-419/04, Zb. s. I-5645, bod 24, ako aj zo 14. februára 2008, Dynamic medien, C-244/06, Zb. s. I-505, bod 19. __________________________________________________________________ [162]18 - Vec 1/58, ako aj spojené veci 36/59 az 38/59 a 40/59. __________________________________________________________________ [163]19 - Pozri v oblasti práva ochranných známok rozsudok Vseobecného súdu z 9. decembra 2010, Tresplain Investments/ÚHVT-Hoo Hing (Golden Elephant Brand), T-303/08, Zb. s. II-5659, a rozsudok Súdu prvého stupna zo 14. mája 2009, Fiorucci/ÚHVT -Edwin (ELIO FIORUCCI), T-165/06, Zb. s. II-1375. Tento rozsudok bol predmetom odvolania zapísaného pod císlom konania C-263/09 P; pozri body 49 az 78 návrhov, ktoré v tejto veci predniesla generálna advokátka Kokott 27. januára 2011. Pozri v oblasti verejných zákaziek uznesenie Súdu prvého stupna z 2. júla 2009, Evropaďki Dynamiki/ECB, T-279/06. Toto uznesenie bolo predmetom odvolania zapísaného pod císlom konania C-401/09 P; pozri body 66 az 76 návrhov, ktoré v tejto veci predniesol generálny advokát Mengozzi 27. januára 2011. Pozri tiez nedávno z oblasti arbitráznej dolozky: rozsudok Súdu prvého stupna z 10. júna 2009, ArchiMEDES/Komisia, T-396/05 a T-397/05, ako aj rozsudok Súdneho dvora z 18. novembra 2010, ArchiMEDES/Komisia, C-317/09 P, Zb. s. I-150*; rozsudky Vseobecného súdu zo 17. decembra 2010, Komisia/Acentro Turismo, T-460/08, Zb. s. II-6351, a zo 16. decembra 2010, Systran a Systran Luxembourg/Komisia, T-19/07, Zb. s. II-6083. Pozri poznámku pod ciarou 10, Arbitrázna dolozka, Europe, január 2011, s. 19. __________________________________________________________________ [164]20 - Pripomínam, ze základný rozdiel medzi prvým a druhým prípadom je zalozený na právnej sile rozhodnutej veci, ktorú má podla môjho názoru rozsudok Vseobecného súdu v prvom prípade. V druhom prípade má rozsudok znacný význam pokial ide o skutkové okolnosti, ale nestanovuje s konecnou platnostou právne závery, ktoré vyplývajú z právne relevantných skutkových okolností veci v súlade s normou vnútrostátneho práva. __________________________________________________________________ [165]21 - Pozri rozsudok Súdu prvého stupna z 21. apríla 2004, M/Súdny dvor, T-172/01, Zb. s. II-1075, ako aj rozsudok zo 14. apríla 2005, Gaki-Kakouri/Súdny dvor, C-243/04 P. Pozri tiez pokial ide o judikatúru Súdu pre verejnú sluzbu rozsudok zo 14. októbra 2010, W/Komisia (F-86/09, zatial neuverejnený v Zbierke) o analýze pojmu vstup do civilného manzelstva a následkoch ustanovení právneho poriadku tretieho státu. V oblasti státnej pomoci pozri najmä rozsudok Súdu prvého stupna z 3. marca 2010, Bundesverband deutscher Banken/Komisia (T-163/05, Zb. s. II-387), kde musel Súd prvého stupna preskúmat ustanovenia vnútrostátneho práva na úcely stanovenia existencie výhody. __________________________________________________________________ [166]22 - Pokial ide o status advokáta, pozri uznesenie Súdu prvého stupna z 28. februára 2005, ET/ÚHVT - Aparellaje eléctrico (UNEX), T-445/04, Zb. s. II-677, body 7 a 9; rozsudok Súdu prvého stupna z 27. septembra 2005, Cargo Partner/ÚHVT (CARGO PARTNER), T-123/04, Zb. s. II-3979, body 20 a 22; uznesenie Súdu prvého stupna z 9. septembra 2004, Alto de Casablanca/ÚHVT - Bodegas Chivite (VERAMONTE), T-14/04, Zb. s. II-3077, bod 11; rozsudok Súdu prvého stupna z 8. júna 2005, Wilfer/ÚHVT (ROCKBASS), T-315/03, Zb. s. II-1981, bod 11, a rozsudok Vseobecného súdu z 3. februára 2010, Enercon/ÚHVT-Hasbro (ENERCON), T-472/07, body 12 az 15, ako aj uznesenie z 10. júla 2009, Hasbro, C-59/09 P. __________________________________________________________________ [167]23 - Napríklad, v bode 82 rozsudku z 11. septembra 2008, Unión General de Trabajadores de la Rioja, C-428/06 az C-434/06, Zb. s. I-6747, dalej len "rozsudok UGT-Rioja", Súdny dvor skonstatoval, ze "sú to práve platné normy, tak ako sú vykladané vnútrostátnymi súdmi, ktoré stanovujú medze právomocí vnútrostátneho územného celku a je nutné ich zohladnit pri overovaní toho, ci má tento celok dostatocnú autonómiu." __________________________________________________________________ [168]24 - V bodoch 98 az 100 napadnutého rozsudku Súd prvého stupna vykonal výklad týchto vnútrostátnych ustanovení v spojení s ustanoveniami Charty Organizácie spojených národov. Súdu Únie neprinálezí preskúmat v rámci výlucnej právomoci, ktorú stanovuje clánok 220 ES, zákonnost takéhoto aktu prijatého medzinárodným orgánom. Pozri rozsudok z 3. septembra 2008, Kadi a Al Barakaat International Foundation/Rada a Komisia, C-402/05 P a C-415/05 P, Zb. s. I-6351, bod 287. Okrem toho, pokial ide o kvalifikáciu Gibraltáru ako "zámorského územia" v ústavnom britskom práve, ktorú Súd prvého stupna zohladnil v bode 5 napadnutého rozsudku, treba skonstatovat, ze spanielske Ministerstvo zahranicných vecí pouzíva rovnakú kvalifikáciu. Pozri v tejto súvislosti The Question of Gibraltar, Gobierno de Espańa, Ministerio de asuntos exteriores y de cooperación, Madrid 2008, s. 15. __________________________________________________________________ [169]25 - Rozsudok zo 6. septembra 2006, Portugalsko/Komisia, C-88/03, Zb. s. I-7115, dalej len "rozsudok Azory". __________________________________________________________________ [170]26 - Treba zdôraznit, ze geografický rozsah Gibraltáru bol predmetom sporu medzi Spojeným královstvom a Spanielskym královstvom, pretoze Spanielske královstvo neuznáva, ze úzina spájajúca gibraltársky skalný útes s iberským polostrovom patrí k územiu postúpenému britskej korune Spanielskym královstvom na základe Utrechtskej zmluvy z roku 1713. __________________________________________________________________ [171]27 - Pri vzniku Európskeho hospodárskeho spolocenstva v roku 1957 ustanovenie tohto odseku 4 neuvádzalo ziadnu konkrétnu situáciu, ale malo skôr formu zelania, majúceho pôvod v Zmluve o ESUO obsahujúcej rovnaké spresnenie vo svojom clánku 79, teda spresnenie, ktorého zámerom bolo v roku 1951 pokryt prípad Sárska. Az vstupom Spojeného královstva do Spolocenstiev nadobudlo toto ustanovenie potrebný význam. Pozri v tejto súvislosti ZILLER, J.: Champ d'application du droit communautaire. In: Juris Classeur. Vyd. 1991, c. 36. __________________________________________________________________ [172]28 - (Ú. v. ES L 73, 1972, s. 14). Gibraltár teda pozíva výnimku. Pozri tiez osobitnú správu Dvora audítorov c. 2/93 o colnom území Spolocenstva (Ú. v. ES C 347, 1993). Treba zdôraznit, ze hoci nie je stanovená ziadna výslovná výnimka pokial ide o pravidlá hospodárskej sútaze, vylúcenie Gibraltáru z colnej únie prinása obmedzenia ratione materiae v tejto oblasti. Pozri v tejto súvislosti návrhy, ktoré predniesol generálny advokát Tizzano vo veci, ktorá viedla k vyhláseniu rozsudku z 23. septembra 2003, Komisia/Spojené královstvo, C-30/01, Zb. s. I-9481. __________________________________________________________________ [173]29 - Pozri rozsudok z 12. septembra 2006, Spanielsko/Spojené královstvo, C-145/04, Zb. s. I-7917, body 14 az 19. __________________________________________________________________ [174]30 - Pozri rozsudok Spanielsko/Spojené královstvo, uz citovaný, body 14 az 19. __________________________________________________________________ [175]31 - LINCOLN, S.: The Legal Status of Gibraltar, Whose Rock is it anyway?. In: Fordham International Law Journal. 1994-1995, zv. 18, c. 1-5, s. 285-330, s. 319. __________________________________________________________________ [176]32 - V preambule sa uvádza "this order... gives the people of Gibraltar that degree of self-government which is compatible with British sovereignty of Gibraltar and with the fact that the United Kingdom remains fully responsible for Gibraltar's external relations". __________________________________________________________________ [177]33 - Dve dalsie referendá sa uskutocnili v roku 1967 a v roku 2002. Pripomínam, ze Ústava z roku 2007 nie je na prejednávaný prípad uplatnitelná. __________________________________________________________________ [178]34 - LOMBART, L.: Gibraltar et le droit ŕ l'autodétermination - perspectives actuelles. In: Annuaire français du droit international. LIII-2007, s. 157. __________________________________________________________________ [179]35 - Rozsudok uz citovaný v poznámke pod ciarou 25. __________________________________________________________________ [180]36 - Návrhy vo veci Azory uz citované v poznámke pod ciarou 25, bod 54. __________________________________________________________________ [181]37 - Rozsudok Azory, uz citovaný, body 67 a 68. __________________________________________________________________ [182]38 - Rozsudok UGT-Rioja, uz citovaný, bod 51. __________________________________________________________________ [183]39 - Poznamenávam, ze v státoch so symetrickou decentralizáciou, ktorá predstavuje model zdielanej danovej suverenity, neexistuje spolocný referencný systém na vnútrostátnej úrovni. V systéme symetrickej decentralizácie, akou je federálny stát, sú totiz právomoci rozdelené jednotným spôsobom. Naproti tomu, asymetrická decentralizácia predstavuje model, kde existujú entity pôsobiace na nizsej ako státnej úrovni s autonómnymi právomocami, pricom zvysok územia clenského státu podlieha vseobecnému rezimu. Pozri argumenty uvádzané Komisiou v bodoch 22 az 24 uz citovaného rozsudku Azory, ako aj argumentáciu Súdneho dvora uvedenú v bodoch 64 az 65 tohto istého rozsudku. __________________________________________________________________ [184]40 - Domnievam sa, ze pojem entity na vnútrostátnej úrovni alebo entity pôsobiacej na nizsej ako státnej úrovni v kontexte státnej pomoci odkazuje na iné subjekty verejného práva, ako sú suverénne státy. __________________________________________________________________ [185]41 - Rozsudky z 24. novembra 1992, Poulsen a Diva Navigation, C-286/90, Zb. s. I-6019; z 5. júla 1994, Anastasiou a i., C-432/92, Zb. s. I-3087, bod 43; z 2. augusta 1993, Levy, C-158/91, Zb. s. I-4287, bod 19; z 9. augusta 1994, Francúzsko/Komisia, C-327/91, Zb. s. I-3641, bod 25. Pozri tiez rozsudok Súdu prvého stupna z 22. januára 1997, Opel Austria/Rada, T-115/94, Zb. s. II-39, body 79, 90 az 93. __________________________________________________________________ [186]42 - Rozsudok zo 16. júna 1998, C-162/96, Zb. s. I-3655. Zásada dodrziavania medzinárodného práva bola nedávno potvrdená v rozsudku z 3. septembra 2008, Kadi a Al Barakaat International Foundation/Rada a Komisia, C-402/05 P a C-415/05 P, Zb. s. I-6351, bod 291. __________________________________________________________________ [187]43 - Pozri rozsudok Azory, uz citovaný, bod 57. __________________________________________________________________ [188]44 - Pozri v tomto zmysle najmä rozsudky z 1. júna 1994, Komisia/Brazzelli Lualdi a i., C-136/92 P, Zb. s. I-1981, bod 59; z 26. októbra 2006, Koninklijke Coöperatie Cosun/Komisia, C-68/05 P, Zb. s. I-10367, bod 96, ako aj z 12. novembra 2009, SGL Carbon/Komisia, C-564/08 P, Zb. s. I-191*, bod 22. __________________________________________________________________ [189]45 - Rozsudok zo 17. decembra 1959, Société des fonderies de Pont-ŕ-Mousson/Vysoký úrad, 14/59, Zb. s. 445. Pozri tiez, ex multis, rozsudky z 9.septembra 2004, Spanielsko/Komisia, C-304/01, Zb. s. I-7655, bod 31; zo 14. decembra 2004, Swedish Match, C-210/03, Zb. s. I-11893, bod 70, a zo 14. apríla 2005, Belgicko/Komisia, C-110/03, Zb. s. I-2801, bod 71. __________________________________________________________________ [190]46 - Rozsudky Azory, uz citovaný, bod 67, a UGT-Rioja, uz citovaný, bod 51. __________________________________________________________________ [191]47 - Rozsudok zo 7. januára 2004, Aalborg Portland a i./Komisia, C-204/00 P, C-205/00 P, C-211/00 P, C-213/00 P, C-217/00 P a C-219/00 P, Zb. s. I-123, bod 50. __________________________________________________________________ [192]48 - Rozsudok zo 6. apríla 2006, General Motors/Komisia, C-551/03 P, Zb. s. I-3173, bod 54. __________________________________________________________________ [193]49 - Rozsudok UGT-Rioja, uz citovaný, bod 129. __________________________________________________________________ [194]50 - Rozsudok UGT-Rioja, uz citovaný, body 53 az 60: "Na rozdiel od toho, co tvrdí Komisia, body 58 a 66 uz citovaného rozsudku Portugalsko/Komisia nezavádzajú ziadnu predbeznú podmienku na splnenie troch kritérií spresnených v bode 67 uvedeného rozsudku". __________________________________________________________________ [195]51 - Pozri najmä rozsudok z 9. septembra 2008, FIAMM a FIAMM Technologies/Rada a Komisia, C-120/06 P a C-121/06 P, Zb. s. I-6513, bod 90. __________________________________________________________________ [196]52 - Sest castí jediného odvolacieho dôvodu Komisie a ôsmy odvolací dôvod Spanielskeho královstva. __________________________________________________________________ [197]53 - CARLOS DOS SANTOS, A.: Aides d'État, Code de conduite et concurrence fiscale dans l'Union européenne. In: Revue internationale de Droit Économique. 2004, s. 9 az 45. __________________________________________________________________ [198]54 - Správa OECD - skodlivá danová sútaz, bod 47. __________________________________________________________________ [199]55 - Podla správy OECD preferencné skodlivé danové rezimy pomáhajú identifikovat styri základné faktory: a) skutocná danová sadzba uplatnená rezimom na príjmy povazované za nízke alebo ziadne; b) rezim je "úcelový"; c) fungovanie rezimu nie je transparentné a d) krajina, ktorá tento rezim uplatnuje, nevykonáva skutocnú výmenu informácií s inými krajinami. __________________________________________________________________ [200]56 - PINTO, C.: Tax Competition and EU Law. s. 1. __________________________________________________________________ [201]57 - Oznámenie Komisie Rade, Európskemu parlamentu a Hospodárskemu a sociálnemu výboru - Danová politika Európskej únie - Priority pre budúce roky, KOM(2001) 260 v konecnom znení, bod 2.3 [neoficiálny preklad]. __________________________________________________________________ [202]58 - Oznámenie (2001)260, bod 2.4. Fínska republika vsak pocas prístupových rokovaní prijala záväzok voci clenským státom, ze nenechá Alandské ostrovy transformovat sa na danový raj. Pozri KUOSMANEN, A.: Finland's Journey to the European Union. Maastricht 2001, s. 262 a 264. __________________________________________________________________ [203]59 - Pri prijímaní uznesenia Rady a v Rade zdruzených zástupcov vlád clenských státov z 1. decembra 1997 o kódexe správania sa v oblasti zdanenia podnikov [neoficiálny preklad] (Ú. v. ES C 2, 1998, s. 2, dalej len "kódex správania") Rada uznala, ze korektná hospodárska sútaz môze mat pozitívne úcinky. Práve z tohto dôvodu bol kódex osobitne koncipovaný iba na úcely odhalenia opatrení, ktoré narúsajú lokalizáciu hospodárskych cinností v Spolocenstve tým, ze sa týkajú iba nerezidentov a priznávajú im priaznivejsie danové zaobchádzanie ako je zaobchádzanie, ktoré sa obvykle uplatnuje v dotknutom clenskom státe. Kódex definuje kritéria na úcely inventarizácie týchto potenciálne skodlivých opatrení. Pocas zasadania Rady "Ecofin" 14. marca 2008 definovali ministri financií "dobrú správu" v danovej oblasti ako správu zalozenú na zásadách transparentnosti, výmeny informácií a korektnej danovej sútaze. Komisia tiez prijala v tejto súvislosti oznámenie v roku 2008. Pozri LAMBERT, Th.: Réflexions sur la concurrence fiscale. In: Recueil Dalloz. 2010, s. 1733. __________________________________________________________________ [204]60 - SCHÖN, W.: The European Commission Report. In: European Taxation. 2002. __________________________________________________________________ [205]61 - Závery Rady "Ecofin" z 1. decembra 1997 v oblasti danovej politiky (Ú. v. ES C 2, 1998, s. 1) [neoficiálne preklad]. Balícek obsahoval kódex správania v oblasti zdanenia podnikov, návrh smernice o zdanení úspor, ako aj návrh smernice o spolocnom systéme zdanovania uplatnovanom na výplaty úrokov a licencných poplatkov medzi zdruzenými spolocnostami rôznych clenských státov. __________________________________________________________________ [206]62 - Uznesenie Rady a v Rade zdruzených zástupcov vlád clenských státov z 1. decembra 1997 o kódexe správania v oblasti zdanenia podnikov (Ú. v. ES C 2, 1998, s. 2). Komisia práve na základe kódexu správania prevzala záväzok uverejnit usmernenia na uplatnovanie pravidiel státnej pomoci na opatrenia týkajúce sa priameho zdanenia. Pozri oznámenie o uplatnovaní pravidiel státnej pomoci pri opatreniach týkajúcich sa priameho zdanovania podnikov (Ú. v. ES C 384, 1998, s. 3; Mim. vyd. 08/001, s. 277). __________________________________________________________________ [207]63 - Tieto podmienky sú zaistené v oblasti zdanenia podnikov, ak vsetky státy uplatnujú rovnakú úcinnú marginálnu sadzbu dane (marginal effective tax rate, METR) na úcely zdanenia poslednej jednotky cezhranicnej investície. __________________________________________________________________ [208]64 - VORDING, H.: A Level Playing Field for Business Taxation in Europe. In: European Taxation. November 1999. __________________________________________________________________ [209]65 - Ako skonstatovala Rada v bode J kódexu správania "na cast danových opatrení spadajúcich pod kódex sa môze vztahovat pôsobnost ustanovení... Zmluvy o státnej pomoci." [neoficiálny preklad] __________________________________________________________________ [210]66 - CARLOS dos SANTOS, A.: Aides d'État, Code de conduite et concurrence fiscale, c. d., s. 29. __________________________________________________________________ [211]67 - Pozri CARLOS dos SANTOS, A.: L'Union européenne et la régulation de la concurrence fiscale. Brusel, 2009, s. 428. __________________________________________________________________ [212]68 - Pozri v tejto súvislosti rozdiely a spolocné body medzi rezimom kódexu správania a rezimom státnej pomoci, CARLOS dos SANTOS, A.: Aides d'État, code de conduite et concurrence fiscale, c. d., s. 30 a nasl.. __________________________________________________________________ [213]69 - Prvá cast jediného odvolacieho dôvodu Komisie. __________________________________________________________________ [214]70 - Pozri najmä rozsudky zo 7. septembra 2004, Manninen, C-319/02, Zb. s. I-7477, bod 19; zo 6. marca 2007, Meilicke a i., C-292/04, Zb. s. I-1835, bod 19; z 24. mája 2007, Holböck, C-157/05, Zb. s. I-4051, bod 21, a z 11. októbra 2007, ELISA, C-451/05, Zb. s. I-8251, bod 68. Pozri tiez rozsudky z 8. marca 2001, Metallgesellschaft a i., C-397/98 a C-410/98, Zb. s. I-1727, bod 37; z 13. decembra 2005, Marks & Spencer, C-446/03, Zb. s. I-10837, bod 29; z 12. septembra 2006, Cadbury Schweppes a Cadbury Schweppes Overseas, C-196/04, Zb. s. I-7995, bod 40, a z 13. marca 2007, Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, C-524/04, Zb. s. I-2107, bod 25. __________________________________________________________________ [215]71 - Pozri v právnej vede SCHÖN, W.: Taxation and State aid Law in the European Union. In: CMLR. 36(1999), s. 911; O'BRIEN, M.: Company taxation, State aid and fundamental freedoms. In: ELRev. 2005, s. 209, a QUIGLEY, C.: European State Aid Law, 2009, s. 65. __________________________________________________________________ [216]72 - A contrario, pokial orgány disponujú volnou úvahou, ide o "osobitné" opatrenia. Pozri rozsudok z 26. septembra 1996, Francúzsko/Komisia, C-241/94, Zb. s. I-4551. __________________________________________________________________ [217]73 - Právna veda zdôraznila zdrzanlivost Komisie pri uplatnovaní kódexu na tradicné vseobecné danové opatrenia, ako v prípade Írska, ktoré zaviedlo danovú sadzbu 12,5 %, zjavne nizsiu ako je danová sadzba v iných clenských státoch, ale napriek tomu sa nezdá, ze by sa na nu vztahovala pôsobnost kódexu, pokial sa nepreukáze jej skodlivá povaha. Pozri CARLOS dos SANTOS, A.: Aides d'État, Code de conduite et concurrence fiscale, c. d., s. 35. __________________________________________________________________ [218]74 - Pozri CARLOS dos SANTOS, A.: L'Union européenne et la régulation de la concurrence fiscale, c. d., s. 501. __________________________________________________________________ [219]75 - Rozsudok z 12. júla 1973, Komisia/Nemecko, 70/72, Zb. s. 813. Pozri tiez NICOLAIDES, Ph.: Fiscal Aid in the EC, A Critical Review of Current Practice. In: World Competition. 24(3) 2001, s. 319 az 342. __________________________________________________________________ [220]76 - Rozsudky z 15. decembra 2005, Taliansko/Komisia, C-66/02, Zb. s. I-10901, bod 10; z 15. decembra 2005, Unicredito Italiano, C-148/04, Zb. s. I-11137, bod 49, a z 10. januára 2006, Cassa di Risparmio di Firenze a i., C-222/04, Zb. s. I-289, bod 135. Definícia takto prijatá judikatúrou sa mi zdá byt prílis siroká, pretoze vo vseobecnosti sa danové opatrenia neuplatnujú na vsetky podniky, ale iba na podniky, ktoré zodpovedajú urcitým podmienkam. Napríklad reforma zdanenia kapitálových spolocností teda nemôze byt kvalifikovaná ako opatrenie, ktoré nie je vseobecné len v dôsledku skutocnosti, ze sa nevztahuje na osobné spolocnosti alebo na individuálnych podnikatelov. Pozri SCHÖN, W.: Die Auswirkungen des gemeinschaftsrechtlichen Beihilferechts auf das Steuerrecht, Österreichischer Juristentag (Hrsg.): Verhandlungen des Siebzehnten Österreichischen Juristentages Wien 2009. IV/2 Steuerrecht, Wien, Manzsche Verlags- und Universitätsbuchhandlung, 2010, s. 21 az 46. __________________________________________________________________ [221]77 - WAELBROECK D.: La condition de sélectivité de la mesure. In: Aides d'État. 2005, s. 90. __________________________________________________________________ [222]78 - Les aides d'État sous forme fiscale. In: Revue de droit fiscal. 2008, c. 48. Okrem toho treba zdôraznit, ze na pojednávaní zástupca Komisie potvrdil, ze v oblasti priamych daní by clenské státy mali viest politiku danovej neutrality. __________________________________________________________________ [223]79 - Pozri NICOLAIDES, Ph.: Fiscal Aid in the EC, c. d., s. 332 az 333. Podla autora z hospodárskeho hladiska nie je ziadne státne danové opatrenie neutrálne, pretoze mení podmienky hospodárskeho správania subjektov na trhu. Okrem toho, úcinky danového opatrenia závisia od osobitných okolností, ktoré sú vlastné dotknutým subjektom. Z toho vyplýva, ze kazdý systém priamych daní je nevyhnutne zalozený na diskrecných politických volbách a má odlisné hospodárske úcinky v závislosti od dotknutých podnikov. Pozri tiez CARLOS dos SANTOS, A.: L'Union européenne et la régulation de la concurrence fiscale, c. d., s. 47, poznámka pod ciarou 100, ktorý pripomína, ze danová neutralita je vzdy neutralitou relatívnou. __________________________________________________________________ [224]80 - Podotýkam, ze okrem prípadu, kedy je systém úplne jednotný, môze rozdielne zaobchádzanie medzi podnikmi na základe iných ako odvetvových a regionálnych kritérií viest k poruseniu ostatných ustanovení Zmluvy. Pozri rozsudok z 28. januára 1986, Komisia/Francúzsko, 270/83, Zb. s. 273. __________________________________________________________________ [225]81 - MEROLA, M., CAPELLETTI, L.: Une analyse des derniers développements en matičre d'aides d'États fiscales. In: Fiscalité européenne. Brusel: Bruylant, s. 87. __________________________________________________________________ [226]82 - Pozri najmä rozsudok z 23. marca 2006, Enirisorse, C-237/04, Zb. s. I-2843, body 38 a 39, ako aj citovaná judikatúra. Pozri tiez rozsudok zo 17. novembra 2009, Presidente del Consiglio dei Ministri, C-169/08, Zb. s. I-10821, bod 52. __________________________________________________________________ [227]83 - Rozsudky z 15. marca 1994, Banco Exterior de Espańa, C-387/92, Zb. s. I-877, bod 13; z 29. júna 1999, DM Transport, C-256/97, Zb. s. I-3913, bod 19; zo 14. septembra 2004, Spanielsko/Komisia, C-276/02, Zb. s. I-8091, bod 24; z 8. novembra 2001, Adria-Wien Pipeline a Wietersdorfer & Peggauer Zementwerke, C-143/99, Zb. s. I-8365, bod 38, a z 15. júna 2006, Air Liquide Industries Belgium, C-393/04 a C-41/05, Zb. s. I-5293, bod 29. __________________________________________________________________ [228]84 - O relevantnosti konstatovania výhody v preskúmaní selektivity: pozri rozsudky z 8. novembra 2001, Adria-Wien Pipeline a Wietersdorfer & Peggauer Zementwerke, uz citovaný, bod 41; z 13. februára 2003, Spanielsko/Komisia, C-409/00, Zb. s. I-1487, bod 47; Azory, uz citovaný, bod 54 az 56; UGT-Rioja, uz citovaný, bod 46; ako aj British Aggregates/Komisia, uz citovaný, bod 82. __________________________________________________________________ [229]85 - NICOLAIDES, Ph.: Fiscal Aid in the EC, c. d., s. 325. __________________________________________________________________ [230]86 - Pozri tiez CARLOS dos SANTOS, A.: L'Union européenne et la régulation, c. d., s. 506. __________________________________________________________________ [231]87 - Preskúmanie kritéria selektivity je odlisné od preskúmania výhody, hoci podla judikatúry "na úcely posúdenia selektivity urcitého opatrenia je potrebné skúmat, ci v rámci daného právneho rezimu predstavuje toto opatrenie zvýhodnenie istých podnikov oproti iným" (pozri uz citovaný rozsudok British Aggregates/Komisia, bod 82). Ako vyplýva z bodu 12 oznámenia z roku 1998, moznost odôvodnit selektívnu povahu na základe vseobecnej povahy rezimu je súcastou posúdenia selektivity. __________________________________________________________________ [232]88 - To je relevantné najmä z perspektívy prípadnej náhrady údajne protiprávnej pomoci. __________________________________________________________________ [233]89 - Rozsudok z 1. decembra 1998, Ecotrade, C-200/97, Zb. s. I-7907, bod 43, a rozsudok Súdu prvého stupna z 13. júna 2000, EPAC/Komisia, T-204/97 a T-270/97, Zb. s. II-2267, bod 80. __________________________________________________________________ [234]90 - Pozri oznámenie Komisie o uplatnovaní clánkov 87 a 88 Zmluvy o státnej pomoci vo forme záruk (Ú. v. ES C 71, 2000, s. 14; Mim. vyd. 08/001, s. 369). Podla Komisie predstavuje státna záruka výhodu, ze riziko spojené so zárukou, za ktoré by sa mal za normálnych okolností platit poplatok, nesie stát. Ak sa stát zriekne tohto poplatku, je to osozné aj pre podnik, aj pre tok zdrojov státu. Pozri bod 2.1.2 Oznámenia. __________________________________________________________________ [235]91 - Rozsudok z 5. októbra 2000, Nemecko/Komisia, C-288/96, Zb. s. I-8237, bod 30 a nasl. __________________________________________________________________ [236]92 - Rozsudok Vseobecného súdu z 21. mája 2010, Francúzsko/Komisia, T-425/04, T-444/04, T-450/04 a T-456/04, Zb. s. II-2099. Vyhlásenia vsak musia byt dostatocne jasné, presné a jednoznacné na to, aby boli prejavom hodnoverného záväzku státu. Treba poznamenat, ze rozsudok Francúzsko/Komisia, uz citovaný, bol predmetom odvolania zapísaného pod císlom konania C-399/10 P. __________________________________________________________________ [237]93 - Rozsudok z 22. júna 2006, C-182/03 a C-217/03, Zb. s. I-5479, bod 95. __________________________________________________________________ [238]94 - Pokial ide o zdanenie fyzických osôb, rovnaké konstatovanie platí pre danové jurisdikcie, ktoré poznajú zdanenie majetku najmajetnejsích danových poplatníkov. Nie je mozné domnievat sa, ze danoví poplatníci, ktorí nie sú zdanení z dôvodu stanoveného prahu, pozívajú akúkolvek výhodu. __________________________________________________________________ [239]95 - Rozsudok Súdu prvého stupna z 27. januára 1998, Ladbroke Racing/Komisia, T-67/94, Zb. s. II-1. Pozri tiez moje návrhy v spojených veciach C-78/08 az C-80/08, Paint Graphos a i. __________________________________________________________________ [240]96 - Okrem toho, ako som uviedol vyssie, je pravdepodobné, ze dotknutý rezim nikdy nenadobudne úcinnost. __________________________________________________________________ [241]97 - Treba poznamenat, ze vo svojej správe o implementácii oznámenia Komisie o uplatnovaní právnej úpravy státnej pomoci na opatrenia týkajúce sa priameho zdanenia podnikov [K(2004) 434], Komisia uviedla, ze je celkom mozné, ze opatrenie kvalifikované ako skodlivé z hladiska kódexu správania nespadá pod pojem státna pomoc (pozri bod 66 tejto správy). __________________________________________________________________ [242]98 - Na pojednávaní zástupca Government of Gibraltar potvrdil, ze velká cast podnikov zaregistrovaných v Gibraltári sa obmedzuje na drzbu aktív predstavujúcich sekundárne rezidencie, jachty a lode. Kedze nevyvíjajú obchodnú cinnost ani negenerujú zisky, nie sú to zdanitelné subjekty, akýkolvek by bol zvolený danový rezim. Na ich situáciu sa teda nevztahuje právo hospodárskej sútaze. __________________________________________________________________ [243]99 - Treba vsak uznat, ze územie okolo 5 km˛ s populáciou okolo 27 500 osôb má velmi málo mozností pokial ide o jeho stratégiu hospodárskeho rozvoja. __________________________________________________________________ [244]100 - Rozsudok Azory, uz citovaný, bod 54. __________________________________________________________________ [245]101 - Rozsudok Adria-Wien Pipeline a Wietersdorfer & Peggauer Zementwerke, uz citovaný. __________________________________________________________________ [246]102 - Rozsudok UGT-Rioja, uz citovaný. __________________________________________________________________ [247]103 - Opatrenia sa vsak tiez môzu zdat byt selektívne bez toho, aby boli formálne obmedzené na urcité odvetvia. Pozri rozhodnutie Komisie zo 17. februára 2003 vo veci rezimu belgických koordinacných centier (Ú. v. ES L 282). Podla judikatúry ani velký pocet prijímajúcich podnikov ani diverzifikácia a význam priemyselných odvetví, ku ktorým tieto podniky patria, nezarucujú vseobecnú povahu opatrenia. Pozri v tejto súvislosti ROSSI-MACCANICO, P.: Community Review of direct Business Tax Measures. In: EStAL. 4/2009, s. 497. Doktrína zdôraznuje, ze systém, ktorý sa uplatnuje na takmer vsetky subjekty, nemozno povazovat za selektívny. Pozri Schön, W.: Auswirkungen des gemeinschaftsrechtlichen Beihilferechts auf das Steuerrecht, c. d., s. 29. __________________________________________________________________ [248]104 - Pokial ide o úvahy o selektivite, pozri, ex multis, WAELBROECK, D.: La condition de sélectivité de la mesure, c. d. __________________________________________________________________ [249]105 - Návrhy, ktoré predniesol generálny advokát Mengozzi vo veci, ktorá viedla k vyhláseniu uz citovaného rozsudku British Aggregates/Komisia, bod 82. __________________________________________________________________ [250]106 - Pozri ROSSI-MACCANICO, P.: Community Review of direct Business Tax Measures, c. d., s. 497. __________________________________________________________________ [251]107 - V tomto zmysle rozsudok zo 17. marca 1993, Sloman Neptun, C-72/91 a C-73/91, Zb. s. I-887, bod 21. Pozri rozsudok z 13. februára 2003, Spanielsko/Komisia, C-409/00, Zb. s. I-1487, bod 52. Cast právnej vedy dokonca uvádza, ze nemôze existovat výhoda v zmysle clánku 87 ods. 1 ES, ak opatrenie vyplýva zo vseobecnej struktúry systému, pozri v tomto zmysle Schön, W.: Auswirkungen des gemeinschaftsrechtlichen Beihilferechts auf das Steuerrecht, c. d. __________________________________________________________________ [252]108 - Návrhy vo veci C-72/91, Sloman Neptun, uz citované, bod 50. __________________________________________________________________ [253]109 - Pokial ide o prístup OECD, pozri First Survey on State Aids in the European Community, Commission of the European Communities, Luxembourg, Office of Official Publications, 1989, s. 6 az 8 a 13: "tax expenditure is usually defined as a departure from the generally accepted or benchmark tax structure, which produces a favourable tax treatment of particular types of activities or groups of payers". __________________________________________________________________ [254]110 - Oznámenie z roku 1998, bod 16. __________________________________________________________________ [255]111 - BACON: State Aids and General Measures. In: YEL. 1997, zv. 17 (vyd. Barav and Wyatt) Clarendon Press, Oxford, s. 269-321; SCHÖN, W.: Taxation and State aid Law in the European Union, c. d., s. 911-936. __________________________________________________________________ [256]112 - SCHÖN, W.: Taxation and State aid Law in the European Union, c. d., s. 911 az 936. __________________________________________________________________ [257]113 - Návrhy, ktoré predniesol generálny advokát Colomer vo veci Taliansko/Komisia, rozsudok z 19. mája 1999, C-6/97, Zb. s. I-2981, bod 27. __________________________________________________________________ [258]114 - Návrhy, ktoré predniesol generálny advokát La Pergola vo veci Belgicko/Komisia, rozsudok zo 17. júna 1999, tzv. "Maribel", C-75/97, Zb. s. I-3671. __________________________________________________________________ [259]115 - NICOLAIDES, Ph.: Fiscal Aid in the EC. A Critical Review of Current Practice, c. d., s. 319 az 342. __________________________________________________________________ [260]116 - Pozri BOUSIN, J. a PIERNAS, J.: Developments in the Notion of Selectivity. In: EStAL. 4/2008, s. 634 a nasl.. __________________________________________________________________ [261]117 - Pozri tiez v tejto súvislosti ALDESTAM, M., EC State aid rules applied to taxes. 2005, Uppsala, s. 182. __________________________________________________________________ [262]118 - Druhá a tretia cast jediného odvolacieho dôvodu Komisie. __________________________________________________________________ [263]119 - Komisia odkazuje na body 170 az 174 napadnutého rozsudku, ako aj na body 143 az 146. __________________________________________________________________ [264]120 - Pozri najmä rozsudok British Aggregates/Komisia, uz citovaný. __________________________________________________________________ [265]121 - Komisia odkazuje na body 145 a 146, ako aj na body 171 az 174 napadnutého rozsudku. __________________________________________________________________ [266]122 - Pozri najmä rozsudky z 11. septembra 2008, Nemecko/Kronofrance, C-75/05 P a C-80/05 P, Zb. s. I-6619, bod 60, a z 2. decembra 2010, Holland Malt/Komisia, C-464/09 P, Zb. s. I-12443, bod 46. __________________________________________________________________ [267]123 - Rozsudok z 28. júna 2005, Dansk Rřrindustri, C-189/02 P, Zb. s. I- 5425, body 211 az 213. Pozri tiez rozsudok Súdu prvého stupna z 9. júla 2003, Cheil Jedang, T-220/00, Zb. s. II- 2473, bod 77. V oblasti státnej pomoci pozri rozsudky z 13. februára 2003, Spanielsko/Komisia, C-409/00, Zb. s. I-1487, bod 95; z 29. apríla 2004, Taliansko/Komisia, C-91/01, Zb. s. I-4355, bod 45, a z 26. septembra 2002, Spanielsko/Komisia, C-351/98, Zb. s. I- 8031, bod 53. Pozri tiez rozsudky Súdu prvého stupna z 8. júla 2004, Technische Glaswerke, T-198/01, Zb. s. II-2717, bod 149; z 18. novembra 2004, Ferriere Nord, T-176/01, Zb. s. II- 3931, bod 134, a zo 14. októbra 2004, Pollmeier Malchow, T-137/02, Zb. s. II-3541, bod 54. __________________________________________________________________ [268]124 - Rozsudky z 5. októbra 2000, Nemecko/Komisia, C-288/96, Zb. s. I-8237, bod 62, Nemecko a i./Kronofrance, uz citovaný, bod 61, a Holland Malt/Komisia, uz citovaný, bod 47. __________________________________________________________________ [269]125 - Právna veda niekedy navrhuje takýto prístup. Rozhodujúci argument na úcely jeho odmietnutia je zalozený na jeho nezlucitelnosti s rozdelením právomocí medzi clenskými státmi a Úniou v oblasti priamych daní. Pozri CARLOS dos SANTOS, A.: L'Union européenne et la régulation, c. d., s. 505 az 508 a s. 522 az 528. __________________________________________________________________ [270]126 - Rozsudok British Aggregates/Komisia, uz citovaný, body 84 a 85, ako aj citovaná judikatúra. __________________________________________________________________ [271]127 - Stvrtá a piata cast jediného odvolacieho dôvodu Komisie. __________________________________________________________________ [272]128 - Komisia odkazuje na body 175 az 183 napadnutého rozsudku. __________________________________________________________________ [273]129 - Rozsudky z 21. septembra 2006, JCB Service/Komisia, C-167/04 P, Zb. s. I-8935, bod 107 a citovaná judikatúra, a z 10. mája 2007, SGL Carbon/Komisia, C-328/05 P, Zb. s. I-3921, bod 41 a citovaná judikatúra. __________________________________________________________________ [274]130 - Pozri najmä rozsudok JCB Service/Komisia, uz citovaný, bod 106 a citovanú judikatúru, ako aj rozsudok SGL Carbon/Komisia, uz citovaný, bod 41 a citovanú judikatúru. __________________________________________________________________ [275]131 - Rozsudok z 29 apríla 2004, Holandsko/Komisia, C-159/01, Zb. s. I-4461, bod 43. __________________________________________________________________ [276]132 - Rozsudok z 2. júla 1974, Taliansko/Komisia, 173/73, Zb. s. 709. __________________________________________________________________ [277]133 - Komisia odkazuje na body 170 az 174 napadnutého rozsudku. __________________________________________________________________ [278]134 - Desiaty a jedenásty odvolací dôvod Spanielskeho královstva. __________________________________________________________________ [279]135 - Rozsudok zo 16. júla 2009, Der Grüne Punkt - Duales System Deutschland/Komisia, C-385/07 P, Zb. s. I-6155, bod 177. __________________________________________________________________ [280]136 - Pozri najmä rozhodnutie Európskeho súdu pre ludské práva o prípustnosti staznosti c. 55346/00 podanej Ayuntamiento de Mula proti Spanielsku; ciastocné rozhodnutie o prípustnosti stazností c. 48391/99 a 48392/99, ktoré podali Christos Hatzitakis a Mairies de Thermaikos a Mikra proti Grécku. __________________________________________________________________ [281]137 - Charta základných práv Európskej únie vyhlásená 7. decembra 2000 v Nice (Ú. v. ES C 364, s. 1, dalej len "Charta"). __________________________________________________________________ [282]138 - Pozri v tomto zmysle rozsudky zo 17. decembra 1998, Baustahlgewebe/Komisia, C-185/95 P, Zb. s. I-8417, bod 21, a z 1. júla 2008, Chronopost a La Poste/UFEX a i., C-341/06 P a C-342/06 P, Zb. s. I-4777, bod 45. __________________________________________________________________ [283]139 - Rozsudky z 15. mája 1986, Johnston, 222/84, Zb. s. 1651, body 18 a 19; z 15. októbra 1987, Heylens a i., 222/86, Zb. s. 4097, bod 14; z 27. novembra 2001, Komisia/Rakúsko, C-424/99, Zb. s. I-9285, bod 45; z 25. júla 2002, Unión de Pequeńos Agricultores/Rada, C-50/00 P, Zb. s. I-6677, bod 39, a z 19. júna 2003, Eribrand, C-467/01, Zb. s. I-6471, bod 61. __________________________________________________________________ [284]140 - Pozri v tejto súvislosti judikatúru vydanú na základe zalôb o zistení nesplnenia povinnosti podaných proti clenských státom na základe clánkov 226 ES a 228 ES a platné procesné záruky. __________________________________________________________________ [285]141 - Uz citovaný, body 176 az 179. __________________________________________________________________ [286]142 - Rozsudky Baustahlgewebe/Komisia, uz citovaný, bod 19; z 15. júna 2000, TEAM/Komisia, C-13/99 P, Zb. s. I-4671, bod 36. __________________________________________________________________ [287]143 - Pozri v tomto zmysle rozsudok z 25. januára 2007, Sumitomo Metal Industries a Nippon Steel/Komisia, C-403/04 P a C-405/04 P, Zb. s. I-729, bod 116 a citovanú judikatúru, ako aj uznesenie z 26. marca 2009, Efkon/Parlament a Rada, C-146/08 P, Zb. s. I-49*, bod 54. __________________________________________________________________ [288]144 - Rozsudky Limburgse Vinyl Maatschappij a i./Komisia, uz citovaný, bod 188, a z 2. októbra 2003, Thyssen Stahl/Komisia, C-194/99 P, Zb. s. I-10821, bod 156. References 1. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote1 2. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote2 3. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote3 4. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote4 5. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote5 6. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote6 7. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote7 8. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote8 9. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote9 10. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote10 11. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote11 12. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote12 13. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote13 14. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote14 15. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote15 16. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote16 17. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote17 18. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote18 19. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote19 20. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote20 21. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote21 22. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote22 23. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote23 24. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote24 25. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote25 26. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote26 27. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote27 28. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote28 29. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote29 30. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote30 31. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote31 32. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote32 33. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote33 34. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote34 35. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote35 36. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote36 37. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote37 38. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote38 39. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote39 40. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote40 41. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote41 42. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote42 43. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote43 44. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote44 45. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote45 46. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote46 47. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote47 48. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote48 49. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote49 50. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote50 51. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote51 52. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote52 53. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote53 54. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote54 55. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote55 56. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote56 57. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote57 58. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote58 59. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote59 60. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote60 61. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote61 62. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote62 63. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote63 64. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote64 65. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote65 66. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote66 67. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote67 68. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote68 69. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote69 70. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote70 71. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote71 72. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote72 73. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote73 74. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote74 75. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote75 76. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote76 77. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote77 78. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote78 79. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote79 80. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote80 81. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote81 82. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote82 83. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote83 84. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote84 85. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote85 86. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote86 87. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote87 88. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote88 89. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote89 90. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote90 91. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote91 92. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote92 93. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote93 94. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote94 95. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote95 96. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote96 97. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote97 98. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote98 99. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote99 100. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote100 101. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote101 102. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote102 103. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote103 104. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote104 105. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote105 106. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote106 107. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote107 108. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote108 109. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote109 110. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote110 111. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote111 112. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote112 113. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote113 114. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote114 115. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote115 116. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote116 117. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote117 118. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote118 119. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote119 120. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote120 121. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote121 122. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote122 123. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote123 124. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote124 125. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote125 126. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote126 127. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote127 128. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote128 129. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote129 130. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote130 131. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote131 132. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote132 133. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote133 134. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote134 135. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote135 136. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote136 137. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote137 138. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote138 139. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote139 140. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote140 141. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote141 142. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote142 143. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote143 144. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footnote144 145. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref1 146. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref2 147. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref3 148. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref4 149. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref5 150. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref6 151. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref7 152. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref8 153. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref9 154. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref10 155. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref11 156. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref12 157. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref13 158. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref14 159. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref15 160. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref16 161. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref17 162. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref18 163. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref19 164. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref20 165. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref21 166. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref22 167. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref23 168. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref24 169. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref25 170. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref26 171. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref27 172. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref28 173. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref29 174. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref30 175. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref31 176. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref32 177. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref33 178. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref34 179. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref35 180. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref36 181. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref37 182. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref38 183. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref39 184. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref40 185. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref41 186. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref42 187. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref43 188. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref44 189. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref45 190. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref46 191. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref47 192. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref48 193. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref49 194. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref50 195. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref51 196. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref52 197. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref53 198. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref54 199. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref55 200. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref56 201. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref57 202. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref58 203. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref59 204. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref60 205. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref61 206. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref62 207. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref63 208. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref64 209. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref65 210. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref66 211. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref67 212. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref68 213. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref69 214. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref70 215. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref71 216. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref72 217. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref73 218. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref74 219. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref75 220. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref76 221. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref77 222. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref78 223. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref79 224. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref80 225. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref81 226. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref82 227. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref83 228. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref84 229. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref85 230. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref86 231. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref87 232. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref88 233. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref89 234. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref90 235. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref91 236. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref92 237. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref93 238. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref94 239. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref95 240. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref96 241. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref97 242. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref98 243. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref99 244. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref100 245. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref101 246. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref102 247. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref103 248. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref104 249. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref105 250. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref106 251. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref107 252. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref108 253. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref109 254. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref110 255. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref111 256. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref112 257. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref113 258. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref114 259. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref115 260. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref116 261. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref117 262. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref118 263. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref119 264. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref120 265. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref121 266. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref122 267. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref123 268. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref124 269. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref125 270. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref126 271. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref127 272. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref128 273. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref129 274. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref130 275. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref131 276. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref132 277. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref133 278. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref134 279. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref135 280. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref136 281. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref137 282. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref138 283. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref139 284. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref140 285. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref141 286. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref142 287. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref143 288. file:///tmp/lynxXXXXeyLdgG/L94871-6455TMP.html#Footref144